随着我国市场经济体制的建立和完善，现代企业制度的建立以及证券市场的发展，采用企业合并来实现自身战略发展目标的企业越来越多。《企业会计准则第20号——企业合并》对企业合并处理时产生的商誉进行了规范。

（一）商誉的确认和初始计量

企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的合并。从广义上讲，同属国家国有资产监督管理部门管理的国有企业之间的并购均属于同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并。其特点是：企业合并大多是出自企业自愿的行为；交易过程中各方处于自身利益的考虑会进行激烈的讨价还价，交易以公允价值为基础，作价相对公平合理。

企业对非同一控制下的企业合并应采用购买法进行账务处理。购买法将企业合并看成是一个企业购买另一个企业的交易行为，因此，被合并企业净资产入账时应采用公允价值。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，也即购买溢价，应当确认为商誉。

［例7-19］　甲公司以银行存款14 000 万元作为合并对价对乙公司进行吸收合并，购买日乙公司持有资产的情况如下：

　　　　　　　　　　　　　账面价值　　　　　　　　　　公允价值

固定资产　　　　　　　　　6 000 万元　　　　　　　　　8 000 万元

无形资产　　　　　　　　　4 000 万元　　　　　　　　　6 000 万元

长期借款　　　　　　　　　3 000 万元　　　　　　　　　3 000 万元

净资产　　　　　　　　　　7 000 万元　　　　　　　　　11 000 万元

甲公司应编制会计分录如下：(www.daowen.com)

借：固定资产　80 000 000

　　无形资产　60 000 000

　　商誉　30 000 000

　贷：长期借款　30 000 000

　　　银行存款　140 000 000

《企业会计准则第20号——企业合并》规定购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，首先要对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核，经过复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。

（二）商誉的后续计量

商誉的后续计量不需要摊销，但至少应当在每年年度终了进行减值测试。因此初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值后的金额计量。

企业在对商誉进行减值测试时，由于商誉难以独立于其他资产为企业单独产生现金流量，因此，应当自合并日起将商誉的账面价值按照合理的方法分摊至相关的资产组，难以分摊至相关资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合，这些资产组或资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或资产组组合。商誉减值测试的具体处理见第八章相关章节。