四、小结
法律制度不是在真空中运行的，法律要有效，离不开与相关系统的契合。环境税法要充分发挥其“规制—收入”复合功能，也必须与相关系统匹配协调。尤其是，环境税法既是新型税法，在某种意义上又是横跨税收法律制度与环境保护法律制度的特殊制度，其与相关环保法律制度的协调直接决定了其功能发挥和效果体现。
回顾起来，排污费改革为环境税，不仅仅是法律规则的调整或立法位阶的提升，更涉及利益格局的调整、体制机制的重构以及行政职能的分割配置。前述分析已经表明，环境税法离不开对当前环境保护制度的理解和尊重，也离不开对现有制度资源的充分利用。任何忽视当前语境的改革，都可能陷入乌托邦式的困境。只有贴近“后排污费时代”的历史遗迹，在环境税法与排污权交易等相关环保制度之间来回省思，并对税务、生态环境等相关主体报以同情的理解和理性的剖析，由此才能发现未来相关制度完善的可能路径，最大限度地挖掘环境税法的“红利”效应，推动生态文明和美丽中国建设。
【注释】
[1]需要说明的是，从1974年到2018年，我国环保机构经历了7次变革，2018年国家组建生态环境部，作为国务院组成部门，不再保留环境保护部，而相关文献和制度文本中因历史原因而分别表述为“环保部门”“生态环境主管部门”“环境保护行政主管部门”等，后文可能在不同场合会出现这些不同的表述。
[2]环境保护部环境监察局：“中国排污收费制度30年回顾及经验启示”，载《环境保护》2009年第20期。
[3]挥发性有机物是指参与大气光化学反应的有机化合物，包括甲烷烃（烷烃、烯烃、炔烃、芳香烃）、含氧有机物（醛、酮、醇、醚等）、含氯有机物、含氮有机物、含硫有机物等，是形成臭氧和细颗粒物污染的重要前体物。
[4]具体内容可参见《财政部、国家发展改革委、环境保护部关于印发〈挥发性有机物排污收费试点办法〉的通知》，现已废止。
[5]原环保部在其官网上对《关于挥发性有机物VOCs是否征税的回复》中提到了，《环境保护税法》第6条第1款规定：“环境保护税的税目、税额，依照本法所附《环境保护税税目税额表》执行。”其所附的《环境保护税税目税额表》及《应税污染物和当量值表》中不包括挥发性有机物。《环境保护税法》第27条规定：“自本法施行之日起，依照本法规定征收环境保护税，不再征收排污费。”故对挥发性有机物依法不再征收排污费，也不征收环境保护税。
[6]See A.C.Pigou，The Economics of Welfare，Macmillan and Co.，Limited，1932，Part II.
[7]See G.Tullock，“Excess Benefit”，Water Resources，Vol.3，No.2，1967，pp.643－644.
[8]J.H.Dales，Pollution，Property and Prices：An Essay in Policy-Making and E⁃conomics，University of Toronto Press，1968，p.100.
[9]比如，对戴尔斯关于社会总成本最低的判断就引来不少批评，一些学者认为，排污权交易只能确保市场主体的遵从成本或减排成本最低，而社会总成本还得包括行政成本等其他成本。See Chulho Jung，Kerry Krutilla，Roy Boyd，“Incentives for Advanced Pollution Abatement Technology at the Industry Level：An Evaluation of Policy Alternatives”，Journal of Environmental Economics and Management，Vol.30，No.1，1996，pp.95－111；Daniel H.Cole，Pollution and Property：Comparing Ownership Institutions for Environmental Protection，Cambridge University Press，2002，pp.14－15.
[10]See W.David Montgomery，“Markets in Licenses and Efficient Pollution Control Programs”，Journal of Economic Theory，Vol.5，No.3，1972，pp.395－418.
[11]［英］萨布海斯·C.巴塔查亚：《能源经济学——概念、观点、市场与治理》，冯永晟、周亚敏译，经济管理出版社2015年版，第529页。
[12]参见吴朝霞、曾石安：“建立我国统一框架下的排污权交易机制”，载《人文杂志》2018年第8期。
[13]参见刘炳江：“强力推进排污权交易试点 努力开创减排工作新局面”，载《环境保护》2014年第18期。
[14]参见“《控制污染物排放许可制实施方案》30问”，载《中国环境报》2017年1月6日，第4版。
[15]参见蔡守秋、张建伟：“论排污权交易的法律问题”，载《河南大学学报（社会科学版）》2003年第5期。
[16]参见刘鹏崇：“排污权初始配置国内研究综述”，载《中南林业科技大学学报（社会科学版）》2010年第3期。
[17]参见邹伟进、朱冬元、龚佳勇：“排污权初始分配的一种改进模式”，载《经济理论与经济管理》2009年第7期。
[18]在《深化排污权交易试点建议的回复》中，生态环境部提出通过试点，进一步明确政府在排污权交易工作中的定位，按照“降成本、运用价格杠杆服务生态文明”的相关工作安排，全面停止政府预留和出让排污权，鼓励发展二级市场。
[19]参见叶维丽等：《水污染物排污权有偿使用与交易技术方法》，中国环境出版集团2018年版，第117—125页。
[20]参见张帆、夏凡：《环境与自然资源经济学》（第3版），格致出版社、上海人民出版社2016年版，第224—225页。
[21]参见王慧：“被忽视的正义——环境保护中市场机制的非正义及其法律应对”，载《云南财经大学学报》2010年第6期。
[22]［美］曼昆：《经济学原理》（原书第3版），梁小民译，机械工业出版社2003年版，第182页。
[23]参见李爱年、詹芳：“排污权交易与环境税博弈下的抉择——以构建排污权交易制度为视角”，载《时代法学》2012年第2期。
[24]［日］诸富徹：《环境税的理论与实践》，张宏翔、张冬雪译，武汉大学出版社2012年版，第231页。
[25]［日］诸富徹：《环境税的理论与实践》，张宏翔、张冬雪译，武汉大学出版社2012年版，第231页。
[26]［英］康芒、斯塔格尔：《生态经济学引论》，金志农等译，高等教育出版社2012年版，第364页。
[27]参见［日］诸富徹：《环境税的理论与实践》，张宏翔、张冬雪译，武汉大学出版社2012年版，第231页。
[28]例如，《湖南省主要污染物排污权有偿使用收入征收使用管理办法》第7条规定：“排污单位缴纳排污权有偿使用费，不免除其缴纳环境保护税的义务。”
[29]参见张帆、夏凡：《环境与自然资源经济学》（第3版），格致出版社、上海人民出版社2016年版，第224页。(https://www.daowen.com)
[30]参见张晓华：“环境保护税开征后急需明确的几个问题”，载《财会月刊》2018年第11期。
[31]蔡艳荣主编：《环境影响评价》（第2版），中国环境出版社2016年版，第200页。
[32]参见吴朝霞、曾石安：“建立我国统一框架下的排污权交易机制”，载《人文杂志》2018年第8期。
[33]《财政部关于水土保持补偿费等四项非税收入划转税务部门征收的通知》（财税〔2020〕58号）、《国家税务总局关于水土保持补偿费等政府非税收入项目征管职责划转有关事项的公告》（国家税务总局公告2020年第21号）明确，水土保持补偿费、排污权出让收入、防空地下室易地建设费三项非税收入自2021年1月1日起划转至税务机关征收。
[34]2007年《国务院关于印发节能减排综合性工作方案的通知》就提出了这个问题，并明确了“研究开征环境税”的任务。
[35]参见孔志峰：“排污费‘费改税’的难点剖析”，载《环境保护》2009年第20期；何锦前：“环境税与环保制度的矛盾与化解——以行政部门为视角”，载《石河子大学学报（哲学社会科学版）》2012年第4期。
[36]现行《环境保护法》第10条规定：国务院环境保护主管部门，对全国环境保护工作实施统一监督管理；县级以上地方人民政府环境保护主管部门，对本行政区域环境保护工作实施统一监督管理。县级以上人民政府有关部门和军队环境保护部门，依照有关法律的规定对资源保护和污染防治等环境保护工作实施监督管理。
[37]参见环境保护部：《2009年中国环境状况公报》（2010年5月31日公布），第23页。
[38]当然，从整个国家治理或整个生态文明建设的全系统或全生命周期来看，这种成本变动是结构性的，即此成本增加的同时，意味着彼成本的减少，最终导致总成本的减少。
[39]1974年，国务院成立环境保护领导小组办公室，1982年成立环境保护局，归属城乡建设环境保护部（建设部），1984年更名国家环保局，1988年从城乡建设环境保护部独立出来成为国务院直属机构，1998年国家环境保护局升格为国家环境保护总局，2008年改称环境保护部，由直属机构升格为国务院组成部门。以前，环境保护部在国务院组成部门27个部委中排在第16位，2018年机构改革后，生态环境部在国务院组成部门26个部委中排在第15位。
[40]See David H.Rosenbloom，“Rosemary O’Leary”，Joshua Chanin Public Ad⁃ministration and Law，Taylor and Francis Group，LLC，2010，p.107.
[41]See Don Fullerton，Andrew Leicester，Stephen Smith，“Environmental Taxes”，in IFS ed.，Dimensions of Tax Design：The Mirrlees Review，Oxford University Press，2010，p.432.
[42]例如，侯剑秋：“欣闻环保人员不再‘吃’排污费”，载《人民之声》1999年第1期；梁鹏、赵鹏：“既要吃企业 又要罚企业”，载《新华每日电讯》2001年8月29日，第3版。
[43]从这些年来的报道就可以看出，“吃”排污费的问题并未彻底解决。参见意赅：“莫让排污费成环保部门饭碗”，载《消费日报》2005年8月1日，第A01版；郭振纲：“排污费不是‘唐僧肉’”，载《工人日报》2005年9月8日，第3版；章轲：“张文梅：靠吃‘排污费’坚守基层环保”，载《第一财经日报》2006年4月24日，第A08版；秦佩华：“环保局人满为患 排污费不够‘吃饭’”，载《人民日报》2007年7月31日，第9版；王新民：“解决基层环保人员‘吃’排污费问题”，载《中国纪检监察报》2010年3月5日，第4版。
[44]章轲：“一个地方环保局长的心声：不是‘不作为’而是‘无法作为’”，载《第一财经日报》2005年1月25日，第A03版。
[45]参见《国务院关于地方税务机构管理体制问题的通知》（国发〔1997〕34号）。
[46]参见闫艳等：“排污费改税有啥利弊？”，载《中国环境报》2011年1月3日，第6版。
[47]张力军：“认真总结经验锐意开拓进取，扎实有效推进排污收费工作再上新台阶——在全国排污费征收管理工作会议上的讲话”。另可参见环境保护部环境监察局编：《排污收费与排污申报》，中国环境科学出版社2012年版，第34—35页。
[48]See Stephen Breyer，“Regulation and Its Reform”，President and Fellows of Har⁃vard College，1982，pp.164－165.
[49]参见郄建荣：“环境执法亟须垂直管理”，载《法治日报》2007年9月21日，第1版。
[50]参见刘洋等：“关于我国环境保护垂直管理问题的探讨”，载《环境科学与技术》2010年第11期。
[51]参见张守文：《税法原理》（第5版），北京大学出版社2009年版，第34页。
[52]参见孙钢：“我国开征环境税的难点及建议”，载《税务研究》2008年第8期。
[53]Daniel H.Cole，Pollution and Property：Comparing Ownership Institutions for Environmental Protection，Cambridge University Press，2002，p.70.
[54]Cass R.Sunstein，Risk and Reason：Safety，Law，and the Environment，Cam⁃bridge University Press，2002，p.281.
[55]参见季解等：“排污费的性质及其规律《关于排污费的使用与管理的探讨》之一”，载《环境管理》1982年第2期。
[56]杨金田、葛察忠主编：《环境税的新发展：中国与OECD比较》，中国环境科学出版社2000年版，第20页。
[57]See Adam Smith，An Inquiry Into the Nature and Causes of the Wealth of Nation，Vol.III，edited by William Playfair，William Pickering，1995，pp.270－271.
[58]［英］马克斯·H.布瓦索：《信息空间：认识组织、制度和文化的一种框架》，王寅通译，上海译文出版社2000年版，第189页。
[59]参见李挚萍：《环境法的新发展——管制与民主之互动》，人民法院出版社2006年版，第101页。
[60]参见《中国环境年鉴》编辑委员会编：《中国环境年鉴2011》，中国环境年鉴社2011年版，第227页。
[61]陈斌、邓力平：“环境保护税征管机制：新时代税收征管现代化的视角”，载《税务研究》2018年第2期。