2.7.2 总机构进项税额财务核算
1.不动产在建工程
建筑企业对不动产进行新建、改建、扩建、修缮、装饰，属于不动产在建工程。
（1）分期抵扣
1）税务处理。一般纳税人2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额按规定分2年从销项税额中抵扣。
一般纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额按规定分2年从销项税额中抵扣。
不动产在建工程支出进项税额中，60%的部分于取得增值税专用发票的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。
购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40%部分，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。
纳税人应建立不动产在建工程台账，分别记录并归集不动产在建工程的成本、费用、扣税凭证及进项税额抵扣情况，留存备查。
用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的不动产在建工程，也应在纳税人建立的台账中记录。
2）会计核算。建筑企业的不动产在建工程，应按在建工程发生的各项支出，借记“在建工程”科目，依据各项支出取得的增值税专用发票注明进项税额60%的部分，借记“应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣”科目，按进项税额40%的部分，借记“应交税费——待抵扣进项税额——不动产40%”科目，按照支出方式不同，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。会计分录如下：
借：在建工程
应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣
——待抵扣进项税额——不动产40%
贷：银行存款/应付账款等
增值税专用发票认证抵扣当月起第13个月，将计入待抵扣进项税额的40%部分，借记“应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣”科目，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”科目。会计分录如下：
借：应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣
贷：应交税费——待抵扣进项税额——不动产40%
3）案例分析
【例2-68】甲建筑公司总机构于2017年8月对自有的一栋办公大楼进行改造，原值为500万元，已计提折旧300万元，预计改造支出（材料支出、工程服务和设计服务）占办公大楼的账面原值的60%。8月将办公大楼的账面价值转入在建工程，除此之外发生用于改造支出的事项有：
（1）购买改造用材料234万元，款项已付并取得了增值税专用发票。
（2）发生运输费用11.1万元，款项已付并取得了增值税专用发票。
（3）发生改造设计费用53万元，款项已付并取得了增值税专用发票。
因预计办公楼改造支出超过不动产原值的50%，改造支出对应的货物和设计服务、建筑服务需分2年抵扣；改造支出发生的运费可一次性抵扣。
总机构的会计核算如下：
（1）固定资产原值、累计折旧转入在建工程：
借：在建工程 2000000
累计折旧 3000000
贷：固定资产 5000000
（2）改造支出购买原材料：
借：在建工程 2000000
应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣 204000
——待抵扣进项税额——不动产40%136000
贷：银行存款 2340000
（3）改造支出支付运输费用：
借：在建工程 100000
应交税费——应交增值税——进项税额——11%税率 11000
贷：银行存款 111000
（4）改造支出支付设计费：
借：在建工程 500000
应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣 18000
——待抵扣进项税额——不动产40% 12000
贷：银行存款 530000
购进材料和设计费对应的40%部分，应在8月从待抵扣进项税额转入进项税中抵扣。
（2）一次性抵扣
1）税务处理。建筑企业在施工现场建设的临时性简易设施，如工棚、物料库、现场办公用房等，临时设施属于不动产，可以一次性抵扣。
不动产在建工程中，所用购进的不属于货物和设计服务、建筑服务的，可一次性抵扣不用分期。
2）会计核算
建筑企业在施工现场自建临时设施，项目部在自建时，根据在建工程支出，借记“在建工程”科目，按取得增值税专用发票注明的进项税额，借记“应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——一次性抵扣”科目，按照支付情况，贷记“银行存款”或“应付账款”等科目。
项目部自建临时设施的会计分录如下：
借：在建工程
应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——一次性抵扣
贷：银行存款/应付账款等
借：临时设施
贷：在建工程
2.固定资产——不动产
不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。
营改增之后，取得的不动产允许抵扣进项税额，不动产的抵扣方式有两种：一种为分期抵扣，即进项税额自取得之日起分2年从销项税额中抵扣；另一种为一次性全额扣除，即进项税额自取得之日起一次性从销项税额中抵扣。
（1）分期抵扣
1）税务处理。一般纳税人2016年5月1日后取得并且在会计制度上按固定资产核算的不动产，进项税额应分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。
不动产进项税额中，60%的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40%的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。
纳税人销售其取得的不动产时，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许于销售的当期从销项税额中抵扣。
纳税人应建立不动产台账，分别记录并归集不动产的成本、费用、扣税凭证及进项税额抵扣情况，留存备查。
用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的不动产，也应在纳税人建立的台账中记录。
2）会计核算。建筑企业取得不动产时，应按取得的不动产的价值借记“固定资产”科目，按不动产扣税凭证注明进项税额60%的部分，借记“应交税费——应交增值税——进项税额”科目，按进项税额40%的部分，借记“应交税费——待抵扣进项税额——不动产40%”科目，按照取得方式不同，贷记“银行存款”“股本”“资本公积”或“营业外收入”等科目。会计分录如下：
借：固定资产
应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣
——待抵扣进项税额——不动产40%
贷：银行存款/股本/资本公积/营业外收入等
增值税专用发票认证抵扣当月起第13个月，将计入待抵扣进项税额的40%部分，借记“应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产”科目，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”科目。会计分录如下：
借：应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣
贷：应交税费——待抵扣进项税额——不动产40%
3）案例分析
【例2-69】甲建筑公司总机构2017年8月新购置一处办公楼，价税合计为1050万元，取得开发商开具的5%征收率的增值税专用发票，款项已支付。
可抵扣60%的金额=1050÷（1+5%）×5%×60%=30（万元）
2017年8月抵扣40%的金额=1050÷（1+5%）×5%×40%=20（万元）
总机构的会计核算如下：
（1）购置办公大楼时抵扣进项税额：
借：固定资产 10000000(https://www.daowen.com)
应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣 300000
应交税费——待抵扣进项税额——不动产40% 200000
贷：银行存款 10500000
（2）2017年8月，抵扣剩下的40%：
借：应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——分期抵扣 200000
贷：应交税费——待抵扣进项税额——不动产40% 200000
（2）一次性抵扣
1）税务处理。建筑企业在施工现场取得的一些不需要建设安装的临时性简易设施，属于不动产的范畴，允许一次性抵扣。
2）会计核算。建筑企业在施工现场取得的临时设施，项目部在取得时，应按取得的不动产的价值，借记“临时设施”科目，按增值税专用发票取得的进项税额，借记“应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——一次性抵扣”科目，按照取得方式不同，贷记“银行存款”或“营业外收入”等科目。项目部取得临时设施的会计分录如下：
借：临时设施应交税费——应交增值税——进项税额——用于购建不动产——一次性抵扣
贷：银行存款/营业外收入等
3.固定资产——有形动产
固定资产——有形动产包括机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具和工具等。取得方式有直接购买、融资租赁、投资者投入和接受捐赠等。
建筑企业的固定资产一般由总机构统一购买，由项目部使用。项目部一般不进行固定资产的核算。
（1）税务处理。增值税一般纳税人购进的非专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产，取得合法有效的扣税凭证，可全额抵扣进项税额。
（2）会计核算。建筑企业购进或自建固定资产时，取得增值税专用发票认证通过后，按增值税专用发票注明的金额，借记“固定资产”或“在建工程”科目，按增值税专用发票注明的税额，借记“应交税费——应交增值税——进项税额”科目，按照取得方式不同，贷记“银行存款”“应付账款”“股本”“资本公积”或“营业外收入”等科目。
借：固定资产/在建工程
应交税费——应交增值税——进项税额
贷：银行存款/应付账款/股本/资本公积/营业外收入等
对无法取得可抵扣凭证或专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按取得的固定资产全价，借记“固定资产”或“在建工程”科目。
借：固定资产/在建工程
贷：银行存款/应付账款/股本/资本公积/营业外收入等
（3）案例分析
【例2-70】甲建筑公司总机构8月统一购入一批施工用设备，采购价款为936万元（含税），取得增值税专用发票，专用发票注明的金额为800万元，税额为136万元，上述款项已经支付。
总机构会计核算如下：
借：固定资产 8000000
应交税费——应交增值税——进项税额——17%税率——固定资产 1360000
贷：银行存款 9360000
对既用于应税项目又用于免税项目的固定资产可全额抵扣进项税额，不用作为无法划分的进项税额计算进项税额转出。
4.无形资产
无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权、软件等。
（1）税务处理。增值税一般纳税人购进的非专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的无形资产，取得合法有效的扣税凭证，可全额抵扣进项税额。
（2）会计核算。建筑企业购买无形资产时，按增值税专用发票注明的金额借记“无形资产”科目，按增值税专用发票注明的税额，借记“应交税费——应交增值税——进项税额”科目，按照取得方式不同，贷记“银行存款”“应付账款”“股本”“资本公积”或“营业外收入”等科目。会计分录如下：
借：无形资产
应交税费——应交增值税——进项税额——17%税率/6%税率
贷：银行存款/应付账款/股本/资本公积/营业外收入等
（3）案例分析
【例2-71】某建筑公司总机构8月购入一项预算软件计入无形资产，购置价款为58.5万元，取得增值税专用发票，增值税专用发票价款为50万元，税率为17%，税额为8.5万元。上述款项已付。
总机构购置软件的会计核算如下：
借：无形资产 500000
应交税费——应交增值税——进项税额——17%税率——其他85000
贷：银行存款 585000
对既用于应税项目又用于免税项目的固定资产的进项税额可全额抵扣进项，不用作为无法划分的进项税额计算进项税额转出。
5.管理费用
管理费用包括企业在筹建期间发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。
（1）税务处理。管理费用中因摊销形成的固定资产的折旧费、无形资产的摊销费、长期待摊费等为之前的采购支出形成，在采购支出时已经抵扣进项税，计提摊销时不存在进项税额抵扣的问题。
管理费用差旅费中的交通费、职工福利费、餐饮费、业务招待费、各种税金等项目不可抵扣。
管理费用中的办公费用、差旅费中的住宿费、会议费、水电费、通信费、劳动保护费、物业管理费、绿化费、租赁费、咨询费、聘请中介机构费、修理费、注册登记费、研究费用等取得增值税专用发票，进项税额可以抵扣。
（2）会计核算。建筑企业发生管理费用，按取得增值税专用发票上注明的金额，借记“管理费用”科目，按增值税专用发票注明的税额，借记“应交税费——应交增值税——进项税额”科目，按实际支付或应付的款项，贷记“银行存款”“应付账款”或“其他应付款”等科目。会计分录如下：
借：管理费用
应交税费——应交增值税——进项税额
贷：银行存款/应付账款/其他应付款
（3）案例分析
【例2-72】甲建筑企业总机构8月管理费用中，部分涉及增值税的事项如下：差旅费中发生住宿费9540元；购买办公用品58500元；支付电话费33300元；支付网络使用费7420元；支付财产保险费46640元；从个人处租入办公用房支付租金6300元，取得税务机关代开的增值税专用发票；公司召开会议，支付租赁场地费14700元（适用5%征收率）；支付中介机构咨询费127200元；办公楼维修费9270元（适用3%征收率），以上金额均为含税金额，均取得了增值税专用发票并已经通过认证。总机构管理费用中可抵扣项目情况见表2-10。
表2-10 总机构管理费用中可抵扣项目情况单位：元
总机构管理费用的会计核算如下：
6.财务费用
财务费用为企业在生产经营过程中为筹集资金而发生的筹资费用。包括企业生产经营期间发生的利息支出、金融机构手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。
（1）税务处理。建筑企业购进的贷款服务不可抵扣。向银行支付的手续费除接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用外，其进项税额可以从销项税额中抵扣。
（2）会计核算。建筑企业财务费用中的利息支出，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”或“应付利息”等科目。为购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化的借款费用，在“在建工程”等科目核算。会计分录如下：
借：财务费用/在建工程等
贷：银行存款/应付利息等
一般纳税人企业发生的与接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用支出，按全额计人“财务费用”科目，贷记“银行存款”或“其他应付款”等科目。
借：财务费用
贷：银行存款/应付账款/其他应付款等
一般纳税人企业发生的与接受贷款服务无关的手续费支出，按增值税专用发票注明的金额，借记“财务费用”科目，按注明的税额，借记“应交税费——应交增值税——进项税额——6%税率”科目，贷记“银行存款”科目。会计分录如下：
借：财务费用
应交税费——应交增值税——进项税额——6%税率——金融保险服务
贷：银行存款等
（3）案例分析
【例2-73】某建筑公司总机构8月支付流动资金贷款利息200万元；发生与贷款相关的手续费1万元；向供应商支付货款，发生电汇手续费支出0.53万元，取得增值税专用发票。
总机构支付的利息及与贷款相关的手续费不可抵扣进项税，支付的电汇手续费支出可以抵扣，会计核算如下：
借：财务费用——利息支出 2000000
——手续费 15000
应交税费——应交增值税——进项税额——6%税率——金融保险服务300
贷：银行存款 2015300