四、产品销售环节
装配式构件项目销售环节的流程：参加招投标—签订合同—货物运输—交付验收—结算开具并发票—财务入账。
（一）增值税税率适用错误风险
1.业务描述
企业销售自产货物的同时可能提供相关的服务。
2.政策分析
依据《财政部 税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件 1《营业税改征增值税试点实施办法》第十五条、《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》以及《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》第一条。
3.风险分析
企业销售自产货物的同时提供服务不属于混合销售，应分别核算货物和服务销售额，分别适用不同税率或者征收率。
4.合规操作
企业应分别核算销售货物与提供服务的销售额，以免由于未分别核算造成适用税率较高的情况。
（二）兼营与混合销售未分别核算
1.业务描述
装配式构件在对外销售时可能会附带与之相关的安装服务。
2.政策分析
根据《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》规定，纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》第三十九条规定，纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额。未分别核算的，从高适用税率以及第四十条规定的，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
3.风险分析
装配式构件生产企业在对外销售构件并提供相关安装服务时，如果兼营与混合销售划分不清又未分别核算销售额的，容易导致税率适用错误，产生税收风险。
4.合规操作
生产装配式构件的企业在会计处理上应注意分别核算货物的销售收入和安装服务的销售额，正确理解混合销售行为和兼营行为的定义，防范税收风险。
（三）未按照增值税纳税义务发生时间确认收入风险
1.业务描述
企业发出商品但未取得报酬或者企业仍然保留商品所有权和控制权时，按照会计准则可不予确认收入，但按照税法规定，增值税纳税义务可能已发生。
2.政策分析
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条以及《财政部 税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期。未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》和《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》对三种不同销售结算方式的增值税纳税义务时间进行了确定。
第一种方式：直接收款模式。采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。
第二种方式：赊销收款模式。采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
第三种方式：预收货款模式。采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。
由于三种收款模式的增值税纳税义务发生时间不同，而且实践当中，很难判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间。因此，判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间，最根本的还是取决于购销双方订立的合同。在合同中确定的付款结算方式，是判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间的首要依据。同时，要考虑“实质重于形式”的原则。如果合同约定内容与人们的一般常理相违背，就要根据其实际内容进行判断。可见区分不同收款方式最根本的方法是注重研究纳税主体之间签订的销售合同，并根据“实质重于形式”进行判断。
3.风险分析
企业因增值税纳税义务发生时间的规定与会计确认收入时间的规定存在差异，纳税人未按照增值税纳税义务发生时间确认收入，存在因税法差异未计或少计提销项税金的风险。
4.合规操作
通过合同条款进行约束，严格按照增值税纳税业务发生时点申报缴纳增值税，具体如下：
一是在合同中明确规定采取直接收款方式销售货物的情况下，如果已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天。如果货物移送对方并开具发票，但没有收取货款，则增值税纳税义务发生时间为发票开具的当天。如果货物移送对方，而且收取货款但没有开具发票的，则增值税纳税义务发生时间为取得销售款的当天。
二是企业发生以下六项视同销售的情况，增值税纳税义务发生时间为货物移送的当天。
①设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。
②将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目。
③将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。
④将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户。
⑤将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者。
⑥将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人
三是在合同中明确规定，采取赊销和分期收款方式销售货物的情况下，如果书面合同中有约定收款的时间，则增值税纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天。如果无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，则增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天。
四是在合同中明确规定，采取预收货款方式销售货物的情况下，则增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天。
五是在合同中明确规定，采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，则增值税纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天。
六是在委托其他纳税人代销货物的情况下，增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。如果未收到代销清单及货款的，则增值税纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。
（四）新产品试生产期间未计应税收入风险
1.业务描述
装配式构件试生产期间的产品销售收入直接冲减生产成本。
2.政策分析
《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。
3.风险分析
新产品试生产期间形成的产品出售，产生的收入冲减生产成本，存在未计提销项税额少缴增值税的风险。
4.合规操作
对于构件试生产期间的产品销售收入，应当计提并缴纳增值税。
（五）价外费用和其他收入未按规定缴纳增值税风险
1.业务描述
企业销售构件时可能存在向购货方收取手续费、补贴、基金、集资费等价外费用的情况。
2.政策分析
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第三条、第六条，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十二条以及《财政部 税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件 1《营业税改征增值税试点实施办法》第三十七条规定，销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费，以及以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。
3.风险分析
企业提供货物、劳务以及服务过程中可能存在向购买方收取的品牌使用费、手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费，可能未全额申报缴纳增值税。但是对于符合条件的代为收取的政府性基金或者行政事业性收费不作为价外费用。
4.合规操作
对于销售货物过程中收取的品牌使用费、手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费，应作为货物销售额的一部分，申报缴纳增值税。
（六）集团内非同一县（市）机构间移送存货用于销售未计应税收入风险
1.业务描述
企业将原辅料、包装物、产成品等存货在集团机构非同一县（市）的机构间相互移送，可能存在未申报销售收入的风险。
2.政策分析
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物，即设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。
3.风险分析
企业将原辅料、包装物、产成品等存货在集团公司非同一县（市）的机构间相互移送，可能存在未申报销售收入缴纳增值税的风险。
4.合规操作
集团内设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，如果位于同一县（市），可以不按照视同销售处理；如果两家机构位于非同一县（市），应按视同销售处理，申报缴纳增值税。
（七）销售生产周期大于12个月的大型设备构件
1.业务描述
企业生产的大型构件可能持续时间较长，过程中会向购货方收取部分预收款。
2.政策分析
生产销售生产工期不超过12个月的为货物发出的当天；生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。
3.风险分析
企业生产超过12个月的大型构件在收到预收款时未缴纳增值税。
【案例】2017年1月，A公司与B公司签订销售合同。合同约定：合同签订后1个月内，B公司应支付设备价款的10%，2017年6月、2017年12月、2018年6月、2018年12月各支付合同价款的10%，2019年1月设备移交，经验收合格后一个月内B公司支付剩余价款。2017年9月，B公司已按约定时间向A公司支付设备价款的20%。
本案例中时间要素众多，有合同签订时间、各阶段支付款项时间、交付时间、首批预付款时间。首先我们从合同内容可以判断，这是一个明显的预收货款方式的货物交易，因为该货物尚未交付。
截至2017年9月，如果B公司已按合同约定时间支付给A公司全部价款的20%，那么第一次增值税纳税义务时间应该在2017年的2月。按照约定，B公司应在合同签订后1个月内支付10%的设备价款，2017年6月支付10%设备价款时确认为第二次增值税纳税义务时间，以此按照合同约定时间类推。
【案例】2018年春节前，A公司与B公司签订50箱高度白酒订购合同。合同该约定：A公司应首先支付全部货款给B公司，B公司在收到款项后3日内，将白酒送到A公司指定地点。2018年1月30日，A公司先行支付了30箱高度白酒的货款，B公司于2018年1月31日将30箱高度白酒送至A公司仓库。2018年2月1日经A公司验收发现，有3箱白酒的度数与合同约定不符并退回B公司。2018年2月3日，A公司继续支付了20箱高度白酒的货款，B公司于2018年2月4日将23箱（含上次补货）白酒送至A公司仓库，并通过A公司验收。2018年2月5日，B公司将全额发票开具给A公司。
本案例中B公司第一次增值税纳税义务时间很容易确定是2018年1月31日，因为当天是货物发出的日期。但是第二天，A公司的退货对于第一增值税纳税义务的金额是否有影响，我们认为严格来说没有影响，因为预收款项下的增值税纳税义务时间不考虑是否存在验收的环节。如果存在退货或退款，应按照销售折扣折让进行处理。如果已经开具发票，应该通过作废重开或红字冲回处理。
4.合规操作
对于生产工期超过12个月的货物，如果没有书面合同，那么应按照收到预收款的时间来确定增值税纳税义务时间。
（八）往来账期末余额较大、长期挂账隐匿收入风险
1.业务描述
装配式构件生产企业可能会采取分期销售、预收款销售等方式销售构件。构件移送完成后，账面会形成较大的往来款项。
2.政策分析
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条以及《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件 1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
3.风险分析
企业“预收账款” “应收账款” “其他应收款”等科目期末金额长期较大，可能将实现收入长期挂账、不确认收入，甚至账外循环，会存在少缴增值税风险。
4.合规操作
往来款项是企业账务核算中的重要组成部分，必须在核算之初就做好判断、准备资料、规范核算，并考虑未来的消化和处理。同时，企业应在每个会计年度终了之前对本年度形成的往来款项进行逐一核查，发现问题，及时解决，确保往来核算问题不积累、风险不堆积。