应税主营业务收入金额确认检查的应对
企业的应税收入一般划分为主营业务收入和其他业务收入两大类。主营业务收入是指企业主要经营性的业务收入，通常表现为向购买方收取的全部价款和价外费用。其他业务收入则是企业不经常发生的各种收入。
（一）应税主营业务收入检查的要点
对于多数企业而言，其主营业务收入一般包括两个大类：①销售货物收入。②提供劳务收入。企业对主营业务收入的会计核算，主要通过“主营业务收入”“银行存款”、“应收账款”、“长期应收款”“应收票据”等科目进行。但是，部分纳税人为了隐匿销售收入，往往会将部分收入记在“发出商品”、“应付账款”（“应收账款”的贷方）、“长期应付款”、“应付票据”等科目中。所以，对主营业务收入的检查，可以通过上述科目作为切入点进行检查。
在检查过程中应当注意对主营业务收入形式的确认。税法所说的收入形式，可能是货币收入，也可能是非货币收入。企业取得收入的货币形式，包括现金、银行存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业取得收入的非货币形式，包括存货、固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
在检查过程中应当注意对主营业务收入价值的确认。在现代经济条件下，交易活动变得越来越复杂，其交易金额的确认也非常复杂。在确认交易额的过程中应当考虑两方面的问题：①公允价值。②实际交易额问题。如果有关交易有失公允，价格明显偏低，税务机关将有权进行核定。另外，在检查过程中还应当注意销售收入额的具体确定政策变化。在具体操作过程中，与销售额确认有关联的问题很多，对于这些问题都应当从政策的角度加以认真分析和处理，否则就不能正确核算纳税人的纳税义务。比如以下问题是我们当前必须注意的：
（1）部分费用的收取不再作为价外费用计算纳税。这里需要注意的是，一种情况是有些费用的收取不征收增值税，但是征收营业税。《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税[2005]165号文件）第八条对从事公用事业的纳税人收取的一次性费用是否征收增值税问题规定，对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物的销售数量有直接关系的，征收增值税；凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税。另一种情况是不征任何税收。《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税[2005]165号文件）、《增值税暂行条例实施细则》第十二条明确下列项目不包括在价外费用内：①受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；②同时符合以下条件的代垫运输费用：一是承运部门的运输费用发票开具给购买方的；二是纳税人将该项发票转交给购买方的。③同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：一是由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；二是收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；三是所收款项全额上缴财政。④销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。
（2）提供劳务收入金额确认重点
1）对已经完工或已办理劳务结算手续的，应根据从接受劳务方已收或应收价款的劳务合同、劳务结算凭据等，重点审核应收未收的合同或协议价款是否全额结转了当期收入总额。
2）对受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应重点审核纳税年度结束时当期劳务收入总额、完工进度以及扣除项目金额等，并据此确认调增应纳税所得额。
3）对从接受劳务方已收或应收的劳务合同、协议或结算凭证进行审核，特别是存在关联关系的企业，对劳务结算收入价格明显偏低且无正当理由的，要依据公允价格调增应纳税所得额。
4）对实行差额结转劳务收入的，要重点审核扣除劳务项目的金额是否合理，抵扣的凭证是否合法有效，否则应调增应纳税所得额。
5）对已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，检查企业是否按劳务成本金额确认收入，并按相同金额结转劳务成本，否则应全额调增应纳所得额。
6）对有大型机械设备的建造承包商，应核实有无对外单位、专项工程等提供机械作业的业务。通过实地调查结合“固定资产”明细账，核实大型机械设备的使用情况，检查企业有无对外提供机械作业不确认收入的情况。
此外，还应当注意检查企业是否存在以劳务抵偿债务用于非货币性资产交换等视同销售而不确认收入的情况。
（3）销售额中含税价格与不含税价格的换算。增值税的销项税额是以不含税价格作为计算依据的，但是实际经营过程中却存在价税合并收取的情况，如在商品零售环节纳税人将商品销售给消费者、小规模纳税人销售货物等，因此，在确定货物的销售价格时应注意将含税价格换算成不含税价格。这里需要提醒的是，有些纳税人对销售旧货按4%的征收率减半征收增值税的，在换算其不含税价格时用2%进行换算，显然这是不符合税法规定的，正确的做法是应该以4%来换算。
（4）含税与不含税额的确认。价外费用和返利一般是以含税价格收取的，在具体计算时应将其折算成不含税价格。
（5）包装物随产品销售的，其价值如何在销售额中反映，在具体操作时应特别留意。
这里需要提醒的是，在确认销售额的过程中，销售价格不能明显偏低，特别是在有关联关系的企业之间就更应如此；否则，可能会被税务机关核定调整。
例4-4
甲钢铁实业有限公司是某实业有限公司的全资子公司，2007年1月办理税务登记，被认定为一般纳税人。该单位租用乙有限公司的厂房、设备，从事φ6.5、φ8的线材生产。2007年3月前其对租用的厂房、设备进行了技术改造，4月正式投入生产。其生产原料是钢锭、钢坯，生产过程是将钢锭、钢坯经高温加热后轧成线材，属于简单加工。2008年销售额为387982700.49元，利润为619166.12元。2008年实现利润为619166.12元，汇算清缴纳税调整增加521272.83元，调整后应纳税所得额为1140438.95元，已缴企业所得税376344.85元。
由于2008年全球发生金融风暴，企业的生产和经营受到影响，税收收入也受到冲击。为了保证财政收入，2009年国家税务总局在全国范围内展开以服务性检查为内容的纳税辅导活动。当主管税务机关根据税收征管信息系统和“一窗式”的信息及企业的财务报表和纳税申报资料进行分析时，税务评估人员发现某钢铁实业有限公司的相关经济指标异常。
该企业2008年实现销售收入为387982700.49元，利润为619166.12元，毛利润为1988624.42元，毛利率为0.51%。根据省局公布的黑色金属冶炼行业的增值税税负为2.95%，其毛利率为17.35%，该企业毛利率明显异常。
税务评估人员通过对企业的投资主体分析，发现甲钢铁实业有限公司属于某实业有限公司的全资子公司，且与丙工贸有限公司两者同为某实业有限公司控制，三者之间存在关联关系。对关联交易业务分析后发现，甲公司销售给母公司某实业有限公司的产品价格正常，从丙工贸有限公司购进材料187871t，从某实业有限公司购进材料8615t，价格均偏高。为此，税务评估人员把企业毛利率和关联交易作为重要疑点。
根据分析发现的疑点，按照日常检查的要求，税务评估人员对企业进行实地核查。经核查，甲钢铁实业有限公司在2008年度与某实业有限公司及丙工贸有限公司之间发生关联交易，其从关联企业处购进材料196486.67t，交易价格明显高于与独立的第三方之间交易价格。为此，主管税务机关决定启动反避税工作程序。按照税收相关法律法规的规定，采用可比非受控价格方法，在调查核实的基础上，结合企业提供的实际关联交易价格，确定具体的调整方案：
1）甲公司当月既从关联企业处购入材料，又从无关联关系的第三方购入的，按照与第三方之间的成交价格作为合理的公允价格计算甲公司转移给某公司的利润。
2）甲公司当月只从关联方处购入材料的，而同期某公司当月向独立的第三方销售的，按照某公司向第三方销售的交易价格作为公允价格计算出甲公司转移给某公司的利润。
根据以上方案得出甲钢铁实业有限公司2008年度共多支付给某公司及丙工贸有限公司6403146.11元的材料成本。(https://www.daowen.com)
根据税务评估人员的调整方案，要求企业进一步进行核实、举证，企业提出在调整材料价格时应考虑运费、投资和资金结算方式三个因素，并提供相关的证明材料。税务机关结合企业说明的三个因素，分别进行以下考虑：
1）运费因素的影响。从某公司厂区运至甲公司每吨运费市场价为27元，从某公司运至甲公司的材料约为196486t，总计应发生运费5305140.17元。该企业2008年原材料账中列明的运费共2150121.73元，剩余的费用应由某公司承担，某公司共承担运费为3155018.44元，应在调整材料价格时扣减。
2）总公司投入的资金因素。如属于借贷资金，可在不高于同期银行利息范围内，列支为财务费用；从双方账面看不属于借贷关系。如属于投入资金，按照《企业所得税法》规定应在税后投资收益或利润分配中反映，不能在交易价格中转移利润。如属双方往来中占用，应计算同期银行利息；经核实，双方往来基本齐平。因此企业列举的本项理由不能成立。
3）货款支付方式因素的影响。考虑其他企业向某公司购买材料时采用先预付资金后提货，而甲公司全部先提货后支付资金的差别，以平均占用30天计算，按同期银行短期贷款利息计算，影响到价格为1077613.48元。企业提出的两个因素影响到价格应为4232631.92元。
综合前述各种因素，按照公允价格及购入关联企业的原材料数量计算应调增应纳税所得额6403146.11元，减去企业提出的两个因素4232631.92元。最终确定应调增应纳税所得额为2170514.19元。
企业对最终调整方案进行核实后，同意按税务评估人员的最终调整方案进行自查补申报，补缴入库企业所得税542628.55元，滞纳金14297.68元。
（二）销售收入确认时机的确认
货物或者应税劳务销售收入确认的时机，一般在流转税法规中规定得十分明确。但是，有些业务活动比较复杂，纳税人在具体操作过程中容易出现差错，主要有以下几点：
1.产品分成收入的确认
产品分成，即多家企业在合作进行生产经营的过程中，合作各方对合作生产出的产品按照约定进行分配，并以此作为生产经营收入。
新《实施条例》规定，采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。由于产品分成是以实物代替货币作为收入的，而产品的价格又随着市场供求关系而造成价格的不确定，所以这种确认收入实现的规定也是权责发生制原则的例外。
纳税人需要关注的是，产品分成的收入额的确定标准应按照产品的公允价值确定。新《实施条例》第十三条具体规定了“公允价值”的概念，即按照市场价格确定的价值。公允价值的确定，也就是分成收入确定的关键，纳税人应采集分得产品期该类产品的市场价格，最好能取得无关联第三方销售该类货物的有关证据，以备税务机关查阅，并以此为依据进行纳税申报，避免不必要的税收风险。
2.工期超12个月的收入确认
新《实施条例》规定，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
按工作量或完工进度确认收入，也是对权责发生制的背离，因为纳税人实际收取现金的权利并没有确立，但纳税义务却已产生。在通常情况下企业确定提供劳务交易的完工进度可以选用的方法有：①已完工作的测量。②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。③已经发生的成本占估计总成本的比例。这也是确认当期收入的关键。
为准确计算当年应纳税所得额，纳税人需要选择合理的计算完工进度的方法，记录下相应的劳务量，准备好足以证明完工进度的相应原始资料，以备税务机关查阅。而对劳务收入确认时间的检查主要应当抓住以下几点：
（1）通过纳税人提供的劳务经济合同，核实劳务的内容、形式、时间、金额，结合“主营业务收入”、“其他业务收入”贷方发生额，与“企业所得税年度纳税申报表”进行核对。核实申报的主营业务收入额是否账表相符，是否存在合同中约定的各明细项目未确认收入的问题。
（2）结合“工程施工”、“劳务成本”等账户，通过劳务收入与劳务成本配比性的检查，对长期挂往来科目预收性质的劳务收入逐项核实，并通过审阅劳务合同或协议，按照结算方式审核劳务收入，对应确认的未按时入账劳务收入，及时调整应纳税所得额。
（3）对受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应重点审核纳税年度内完工进度或者完成的工作量。检查的方法：①测量已完工作量。②确定已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。③已经发生的成本占估计总成本的比例。
3.会员费收入的确认
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号文件）第二条第（四）款中对“会员费”规定，申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。
（三）应对检查时应当注意的问题
由于货物销售在目前市场中占有很大的比重，所以，这里特别对其应对检查事项作一个讨论。纳税人的销售收入应包括两部分：①按已开具的增值税专用发票汇总加计的。②按普通发票所列含税销售价格推算出的不含税销售额。相对来说，前者税务机关易于通过发票管理进行控制，而后者因其易于偷逃，在检查过程中会注意全面检查。小规模纳税人实行简易征收，按不含税价格的销售额计税，所以，检查的重点也在销售额，特别是“主营业务收入”明细账及纳税资料，确认账面应税收入的及时性、真实性。也正因为如此，纳税人应对检查时需注意以下几点：
（1）平时就需要注意通过对当期各种货物销售发票开具情况、增值税纳税申报情况、货物销售合同、应付账款、预收账款等货物销售信息资料核对，确认销售货物结转销售收入的及时性，对已取得的销售收入应当及时处理，避免长期挂往来科目；对于按合同或协议价款应收的销售收入，应调增应纳税所得额。
（2）在年底结算时，应当结合生产经营状况、市场营销特点、销售方式等，对企业不同时期销售收入存在的异常变动情况进行自查审核，查明异常变动的原因，对自查确认未足额结转的销售收入，应调增应纳税所得额。
（3）通过同期销售货物单位价格比对分析，审核企业销售产品销售价格，对价格异常的，应当查明原因，及时处理。否则，税务机关一旦来查，其也会对价格明显偏低而无正当理由的，按规定计价方式重新调整应纳税所得额。
（4）正确地进行账务处理。税务人员会通过检查“主营业务收入”明细账的借方发生额或贷方发生额的红字冲销数，如摘要栏是销货退回和销售折让、折扣等内容，进一步核实原始凭证，如无购货方退回的增值税专用发票的发票联和税款抵扣联，或无购货方税务机关开具的“企业进货退回及索取折让证明单”或“开具红字增值税专用发票通知单”，即为销货退回或折让手续不全，或者是假退货、假折让，或者是将销货回扣、手续费等冲减了销售额和销项税额。核实后，一般都会要求企业调增应纳税所得额。