问题49 个人以土地出资入股应如何登记
【问题】
股东可以建设用地使用权作价出资，当股东为个人时，股东以其所有的建设用地使用权出资入股一人有限责任公司或个人独资企业时，应作何登记？是否应该缴纳契税？
【解答】
一、个人以建设用地使用权出资入股如何办理土地登记
我国《物权法》第一百四十五条规定：“建设用地使用权转让、互换、出资或赠与的，应当向登记机构申请变更登记。”个人以建设用地使用权出资入股，属于以建设用地使用权出资的行为，故应依法办理登记。建设用地使用权的变更登记包括转让登记和名称变更登记。此处，个人以建设用地使用权出资应作转移登记还是变更登记在实践中因入股企业不同而有所不同。[4]
对于有限责任公司以及股份有限公司，股东以建设用地使用权出资入股需要将建设用地使用权转移到公司的名下，建设用地使用权应作转移登记。
对于一人有限责任公司，则需要根据有限责任公司的性质进行认定。依《公司法》的规定，一人有限责任公司，是指只有一个自然人股东或者一个法人股东的有限责任公司。公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任。股东一旦完成向公司的出资，该出资就成为公司的法人财产，不再是股东的个人财产。所以，当企业的组织形式为一人有限责任公司时，其名下的建设用地使用权即成为公司的法人财产，与投资人的个人财产分属两个完全独立的权利主体。股东以非货币财产出资的，依我国《公司法》第二十八条之规定，应当依法办理财产权的转移手续。建设用地使用权从出资人名下转移到一人有限责任公司名下是权利主体的变更，是土地权属的转移，因此应对建设用地使用权作转移登记。
对于个人独资企业，依《个人独资企业法》第二条、第十七条规定：“本法所称个人独资企业，是指依照本法在中国境内设立，由一个自然人投资，财产为投资人个人所有，投资人以其个人财产对企业债务承担无限责任的经营实体。”“个人独资企业投资人对本企业的财产依法享有所有权，其有关权利可以依法进行转让或继承。”据此，个人独资企业属于自然人企业，其法律上的主体资格仍为自然人，即投资人个人是企业财产的权利人并承担企业运营所产生的责任，企业并无独立的财产，也不承担独立的责任。个人以建设用地使用权投资入股不发生土地权属的转移。建设用地使用权的名称变更登记即是在土地权属不发生转移的前提下因土地权利人名称或姓名的改变而进行的变更登记。因此对个人投资于个人独资企业的建设用地使用权只需作名称变更登记，而无需作转移登记。
二、个人以国有建设用地使用权出资入股是否需要缴纳契税
契税，是以所有权发生变动的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税。根据《契税暂行条例》（国务院令第224号）第一条、第二条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。”“本条例所称转移土地、房屋权属是指下列行为：（一）国有土地使用权出让；（二）土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；……”可见，契税应纳税的范围包括土地使用权出售、赠与和交换，房屋买卖，房屋赠与，房屋交换等。可以说，契税本质上属于一种财产转移税。那么，以建设用地使用权作价投资、入股，应否缴纳契税呢？根据《契税暂行条例细则》（财法字〔1997〕52号）第八条规定：“土地、房屋权属以下列方式转移的，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征税：（一）以土地、房屋权属作价投资、入股；……”可见，以建设用地使用权出资入股构成土地使用权转让的，受让方，也即所投资的公司应当缴纳契税。
当投资人是自然人时，其以建设用地使用权入股是否应当缴纳契税应根据所投资入股企业的形式而分别作出判断。所出资入股企业为一般有限责任公司或股份有限公司时，此时建设用地使用权入股发生权属变动，公司应当缴纳契税。所出资入股企业为一人有限责任公司或个人独资企业时，应否缴纳契税应依特别规定。根据财政部、国家税务总局《关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》（财税〔2012〕4号）（执行期限为2012年1月1日至2014年12月31日）第八条规定：“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。”据此，自然人以其所有的建设用地使用权出资入股自己设立的一人有限责任公司与个人独资企业时，不需要缴纳契税。在个人与个人独资企业之间，土地权属并不发生转移，契税则是一项仅针对权属变动而征收的财产转移税，因而理应不缴纳契税。对于个人与一人有限责任公司，公司的财产与个人的财产是相互独立的，建设用地使用权投资产生土地权属的变动，理论上是应当缴纳契税的，财税部门此项规定是基于各种利益衡量的一项优惠政策。
（陈敦 程世超）