税收利益取得的基准税制依据

制定法的目的所展现的，只是获胜的利益。但是，法律规范的具体内容，目的满足的程度，却取决于失败的利益的分量。所有税法的目的都是要为共同体聚集财富，但是一部具体税法的特征，却取决于对纳税人利益的考虑。因此，耶林的目的法学仍然不够，它必须通过利益划分原则来予以深化。^[1]

——［德］菲利普·黑克

税收由公共财政机关决定，在征收中并不由税务机关自由衡量。后者需遵守源自税收合法性原则的一系列规则。这些规则约束征税行为、税收债权审核和税收监管。税收合法性源自一整套极其繁杂的法律、法规、规章命令的规定，这些法律法规分散在多部法典内。而且对它们的整理也难以达到法律编纂必须易懂的宪法性目标。^[2]

——［法］让-吕克·阿尔贝(https://www.daowen.com)

税收利益取得的基准税制依据是税收实体法规范。从理论上说，各税种的征税范围的确定主要依循“收益性、营利性、公益性”的标准，即可税性原理，具体内容为：征税与否首先取决于是否有收益，如果有收益的主体是以营利为目的，其宗旨和活动具有突出的营利性，则应当征税；如果该主体的宗旨和活动具有突出的公益性，则不应当对其征税；如果公益性组织存在营利性收入，则对其营利性收入的部分应当征税；而如果一个营利性组织的某些活动具有突出的公益性，则应考虑给予一定的税收优惠。^[3]可见，收益性是征税的基础，公益性则是对收益征税的否定因素；但是，营利性又是公益性这一“否定征税因素”的否定因素。尽管征税范围的确定有一定的原则可以遵循，然而，从某种程度上说，“征税无非是关于如何区别对待的问题……有时候，这种区别对待有其政策上的正当理由……有时候，政治因素会促成某些有利于特定纳税人的特殊规定出台”^[4]。

拟开征的房地产税是以现行房产税和城镇土地使用税的合并为基础而设立的新税种，它是以纳税人所拥有的房屋或使用的土地之价值或面积为计税依据而征收的静态财产税，与个人所得税同属真正意义上的直接税，其设置于房地产保有环节，税收收益一般归属于地方财政——省以下的地市级或区县级财政，极有可能发展成为未来地方税的主体税种。房地产税的税基与税源可能是分离的：税基决定于征收范围和计税依据——房地产之价值或面积，而税源则是指税收负担的最终来源或归宿——可能来自于房地产的经营性收益或纳税人依法取得的其他所得。从这个意义上说，房地产税的税收负担之轻重及其优惠措施的设计怎样保持相当程度的合理性，成为房地产税法设计中的核心难题。可税性理论强调房地产税的开征应当具有正当性，而在税收立法上则应有效界定征税范围，以确保国家征税的可行性与合法性。然而，房地产保有环节不一定存在营利活动，也不一定会产生经济收益，其可税性何如亟须论证。房地产税法的设计，应当遵循量能课税、受益者负担、社会政策等核心原则，恪守基本居住面积不征税的底线，构造描述其征收范围的概括性条款和列明不征税和税基式税收减免措施的但书性条款。

环境保护税旨在将生产经营活动中污染环境的负外部性内化到纳税人的生产经营成本中。在环境保护税法的设计中，其功能定位是通过增加排放污染物的经济成本来抑制纳税人污染环境的行为选择，达到“寓禁于征”的效果。其税收负担轻重的设计合理与否，判断标准是纳税人是否因此选择引入环境有益技术。其税收收益应当由地方独享，按照15%：85%的比例在省与省以下财政级次之间分享，计税依据则是应税污染物的排放量。考虑到征税时机尚不成熟，二氧化碳排放行为暂时不适宜纳入其征收范围。

整体考察房屋土地权属变更税制、系统梳理既有课税要素系统、审视契税纳税义务发生与否的判定标准，可以奠定契税法起草的理论和制度基础。契税作为一种针对房屋土地权属转移征收的财产转让税，征管难点集中于对房屋土地权属转移价格的评估和纳税义务发生与否的判定上。契税法的课税要素设计，应当在概括性地描述征税范围基础上，分别列举契税的不征税项目和税收减免措施；至于税率方面，则不必保留“中央设定幅度比例税率、地方选择适用税率”的规则、而应采行“标准税率+低税率”皆由法定的差异税率，税率设置应当贯彻“课税不伤及税本、基本生活费用轻税负”的基本原则。实践中，契税纳税义务发生与否的判定标准应当是房屋土地权属转移合同——房屋土地权属变更登记之日，而不是房屋土地买卖或其他拟制交易合同——债权契约签订之时。