对应税事实推定权的司法审查
在税收程序法和税收实体法中同时规定推计课税制度是极为必要的，前者主要适用于个案，后者主要适用于某一类型的纳税人或应税行为。立法机关和税收执法机关都可能制定适用于某种纳税人或应税行为的特殊税收征管规则。例如，个体工商户、卷烟消费税计税价格等。[165]又如，存量房或称二手房交易税收征管中交易价格的认定，将会影响个人所得税、营业税和契税等税种的征税决定的事实基础。纳税人在纳税申报期限内是否故意隐匿或提供不完整、不真实的纳税数据，始终是判断纳税人是否需要承担税收违法责任的标准，而且，即使纳税人嗣后提供的相关证据能够被税务机关认可，也只能改变推定的应税事实，而减少应纳税额或返还多缴纳的税款，而不需要额外承担实际占用税款期间的利息。
如果纳税人能够证明其新提供的相关证据材料是在纳税期限结束后取得的，这些证据不仅会得到税务机关或法院的认可，而且，还可能需要支付税务机关实际占用税款期间的利息。除了适用于个案的规则外，财政部、国家税务总局等国务院财税主管部门还可能在税收规范性文件中制定概括性的应税事实推定规则，而这些规则适用的前提条件包括“价格明显偏低且无正当理由”、“价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的”和“不具有合理商业目的和经济实质”等可能存在避税目的和效果的交易或称安排，其中的核心是“明显”、“正当”和“合理”等不确定法律概念。如果税务机关进行税收核定或特别纳税调整的理由是纳税人可能存在避税目的和效果，纳税人即使有权对应税事实推定权提出异议，事实上也很难实现，亦即，个人很难启动对概括性规则的合法性审查。
表4-2 税收规范性文件中的事实推定规则
续表
续表
税务机关推定应税事实是否适法、是否有效，通常必须具备两大要件：第一，纳税人没有尽好协力义务而有推定应税事实的必要性；第二，推定应税事实所采用的方法本身及其选择的合理性。“为使具体的推计课税适法而有效，其于推计课税时所采用之‘推计方法’本身应具有合理性实属当然。唯除此之外，其推计方法之‘选择’本身亦应为合理。亦即应按照‘客观的选择基准’，并且与个别具体的各情形关联而判断为合理始可。”[166]纳税人可以对推定的应税事实提出异议，税务机关则有证明其进行税收核定或特别纳税调整的正当性或合理性的义务。应税事实推定只能是查明认定的补充形式，其主要表现形式有类型化观察法、以违反法定义务为前提以及实质课税原则要求。需要强调的是，即使纳税人违反了协助税务机关查明应税事实的协力义务，证明责任也不会因此转移给税务机关。
纳税人违反了协力义务只是使得税务机关可以借助间接数据或特殊计税方法的权力，即使得到税收法律法规的明确授权，税务机关的应税事实推定权仍然是有限的。“纵使有协力义务的违反，应仅影响证据之评价，不但其违反，极其量仅使税捐稽征机关取得推计课税的权限，并不因此移转举证责任。而且使税捐稽征机关取得推计课税权限之协力义务，亦应限于其违反足以妨碍税基之正确计算的情形。”[167]在税收规范性文件中规定的应税事实推定规则，具有普遍适用的法律效力，事实上与个别纳税人是否适当履行协力义务无关，也与其是否如期完成证明责任无关。如果纳税人要对适用税收规范性文件中的事实推定规则而认定的应税事实提出异议的，也无法通过提起税务行政复议或诉讼的方式解决。主管税务机关制定的应税事实推定规则实际上是一种抽象性的税收执法行为，属于制定普适性规则的准立法行为，但是，它应当受到来自于司法的合法性审查。
【注释】
[1]［美］理查德·波斯纳：《法律的经济分析》（第7版），蒋兆康译，法律出版社2012年版，第281页。
[2]［美］钱颖一、［美］B.R.温加斯特：《中国特色的维护市场的经济联邦制》，载张军、周黎安编：《为增长而竞争：中国增长的政治经济学》，格致出版社、上海人民出版社2008年版，第37页。
[3]蔡庆辉：《有害国际税收竞争的规制问题研究》，科学出版社2010年版，第203页。
[4]详见国家税务总局2008～2011年“反避税工作情况的通报”。
[5]该案与新疆维吾尔自治区国家税务局处理的股权转让收益适用税收协定一案类似：纳税人也试图适用同一条款要求免税，税务机关通过税收情报机制确认了其不具有巴巴多斯的税收居民身份。参见国家税务总局《关于印发〈新疆维吾尔自治区国家税务局正确处理滥用税收协定案例〉的通知》（国税函［2008］1076号）。
[6]参见邓力平、陈涛：《国际税收竞争研究》，中国财政经济出版社2004年版，第137页。
[7]参见王逸：《OECD公布最新避税地名单》，载《福建税务》2000年第11期。
[8]《中华人民共和国政府和巴巴多斯政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定议定书》，载国家税务总局：http://www.chinatax.gov.cn/n8136506/n8136593/n8137537/n8687294/8687517.html，最后访问日期：2013年8月1日。
[9]陈显信：《总局批准立案的首例涉嫌滥用税收协定的一般反避税案取得突破——巴巴多斯一非居民企业缴纳所得税4000余万元》，载《中国税务报》2013年1月16日，第1版。
[10]OECD：《有害税收竞争——经济合作与发展组织的两个研究报告》，国家税务总局国际税务司译，中国税务出版社2003年版，第61页。
[11]陈华为：《贵州国税局成功跨境追缴税款3150万元》，载《中国税务报》2011年7月18日，第1版。
[12]［美］V.图若尼主编：《税法的起草与设计》（第1卷），税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第49页。
[13]［美］维克多·瑟仁伊：《比较税法》，丁一译，北京大学出版社2006年版，第160～161页。
[14]［英］戴维·邓巴：《一般反避税法规：英联邦国家对英国的启示》，载《经济资料译丛》2010年第4期。
[15]［美］休·奥尔特、［加］布赖恩·阿诺德：《比较所得税法——结构性分析》（第3版），丁一、崔威译，北京大学出版社2013年版，第59～60页。
[16]陈清秀：《论税捐规避》，载《植根杂志》1991年第3期。
[17]［美］休·奥尔特、［加］布赖恩·阿诺德：《比较所得税法——结构性分析》（第3版），丁一、崔威译，北京大学出版社2013年版，第85～86页。
[18]《外国税收征管法律译本》，国家税务总局组织翻译，中国税务出版社2012年版，第1685页。
[19]［德］Kirchhof，Steuerumgehung und Auslegungsmethoden，Stu W 1983，S.174，转引自葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，北京大学出版社2004年版，第11页。
[20]［美］休·奥尔特、［加］布赖恩·阿诺德：《比较所得税法——结构性分析》（第3版），丁一、崔威译，北京大学出版社2013年版，第40页。
[21]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第216页。
[22]General Anti-Abuse Rule Advisory Panel，http://www.hmrc.gov.uk/gaar/advisory-panel.htm，最后访问日期：2018年3月1日。
[23]Tax Shelters and Other ReportableTransactions，http://www.irs.gov/publications/p550/ch02.html，最后访问日期：2018年3月1日。
[24]张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第238页。
[25]［美］V.图若尼主编：《税法的起草与设计》（第1卷），税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第60页。
[26]［日］北野弘久：《日本税法学原论》（第5版），郭美松、陈刚译，中国检察出版社2008年版，第164～165页。
[27]［德］Kruse，Steuerrecht Ⅰ，Allgemeiner Teil，S.114；BFH HFR 1964，S.266.转引自陈清秀：《论税捐规避》，载《植根杂志》1991年第3期。
[28]［英］戴维·邓巴：《一般反避税法规：英联邦国家对英国的启示》，载《经济资料译丛》2010年第4期。
[29]德国财政部《公布关于反滥用协定规定的指南》，载中国国际税收研究会：http://www.citri.org.cn/wtax/newshtml/201003/20100926105542.htm，最后访问日期：2018年3月1日。
[30]国家税务总局《关于2008年度反避税工作情况的通报》（国税函［2009］106号）。
[31]国家税务总局《关于2011年度反避税工作情况的通报》（国税函［2012］111号）。
[32]财政部、国家税务总局《反避税专项经费管理暂行办法》（财行［2011］173号）。
[33]［澳］杰佛瑞·布伦南、［美］詹姆斯·M.布坎南：《征税权——财政宪法的分析基础》，载《宪政经济学》，冯克利、魏志梅译，中国社会科学出版社2004年版，第46页。
[34]国家税务总局《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函［2009］601号）。
[35]国家税务总局《关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发［2009］82号）。
[36]［美］理查德·L.多恩伯格：《国际税法概要》，马康明等译，中国社会科学出版社1998年版，第69～70页。
[37]国家税务总局《非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）》（国税发［2009］124号）。
[38]刘永伟：《国际税法学精要》，中国政法大学出版社2012年版，第62页。
[39]李泳：《国际税收的法律与实务》，上海译文出版社1996年版，第116页。
[40]［美］鲁文·S.阿维-约纳：《国际法视角下的跨国征税——国际税收体系分析》，熊伟译，法律出版社2008年版，第178页。
[41]OECD：《有害税收竞争——经济合作与发展组织的两个研究报告》，国家税务总局国际税务司译，中国税务出版社2003年版，第30页。
[42]参见李泳：《国际税收的法律与实务》，上海译文出版社1996年版，第117页。
[43]杨仁寿：《法学方法论》（第2版），中国政法大学出版社2013年版，第323、325页。
[44]黄茂荣：《税法总论：法学方法与现代税法》（第3版），植根法学丛书编辑室2012年版，第561页。
[45]国家税务总局《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函［2009］601号）。
[46]国家税务总局《关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》（2012年第30号）。
[47]国家税务总局《关于湖北等省市国家税务局执行内地与香港税收安排利益条款涉及受益所有人案例的处理意见》（税总函［2013］165号）。
[48]［美］V.图若尼主编：《税法的起草与设计》（第1卷），税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第48～49页。
[49]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第220页。
[50]国家税务总局《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发［2009］2号）。
[51]［美］P.S.阿蒂亚、R.S.萨默斯：《英美法中的形式与实质——法律推理、法律理论和法律制度的比较研究》，金敏等译，中国政法大学出版社2010年版，第82页。
[52]陈敏：《租税课征与经济事实之掌握——经济观察法》，载《政大法学评论》1984年总第26期。
[53]杨仁寿：《法学方法论》（第2版），中国政法大学出版社2013年，第185页。
[54]《法国反避税国际税收立法的进展》，载中国国际税收研究会：http://www.citri.org.cn/wtax/newshtml/200611/20070510152237.htm，最后访问日期：2018年3月1日。
[55]刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第148页。
[56]陈清秀：《现代税法原理与国际税法》（第2版），元照出版有限公司2010年版，第25页。
[57]王泽鉴：《民法学说与判例研究》（第1册），北京大学出版社2009年版，第131页。
[58]［美］H.L.A.哈特：《法律的概念》（第2版），许家馨、李冠宜译，法律出版社2011年，第115页。
[59]葛克昌：《行政程序与纳税人基本权》，北京大学出版社2005年版，第217页。
[60]肖江平：《中国经济法学史研究》，人民法院出版社2002年版，第240～241页。
[61]法人拟制说是德国学者弗里德里希·卡尔·冯·萨维尼创设的法人本质的学说，亦是本书所采的观点。
[62]张守文：《经济法理论的重构》，人民出版社2004年版，第348页。
[63]施塔姆勒的观点，转引自［德］G.拉德布鲁赫：《法哲学》，王朴译，法律出版社2005年版，第132页。
[64]梅仲协：《民法要义》，中国政法大学出版社2004年版，第16页。
[65]周枏：《罗马法提要》，北京大学出版社2008年版，第16页。
[66]［德］罗伯特·霍恩、海因·科茨、汉斯·G.莱塞：《德国民商法导论》，楚建译，中国大百科全书出版社1996年版，第75页。
[67]佟柔：《佟柔中国民法讲稿》，周大伟编，北京大学出版社2008年版，第85页。
[68]［德］拉德布鲁赫：《法学导论》，米健译，中国大百科全书出版社1997年版，第66页。
[69]［日］丹宗昭信、伊从宽：《经济法总论》，吉田庆子译，中国法制出版社2010年版，第157页。
[70]杨紫烜：《国家协调论》，北京大学出版社2009年版，第327页。
[71]［德］G.拉德布鲁赫：《法哲学》，王朴译，法律出版社2005年版，第132页。
[72]［德］乌茨·施利斯基：《经济公法》（2003年第2版），喻文光译，法律出版社2006年版，第135～137页。
[73]［美］V.图若尼主编：《税法的起草与设计》（第1卷），税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第538页。
[74]有学者将税捐义务人分为税捐债务人和税捐缴纳义务人，前者即纳税人，是指税捐债权债务关系中有关财产法上权利与义务的主体；后者包括税捐的扣缴义务人、代征义务人等，参见陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第281页；还有学者指出，后者还包括税捐债务承担人和赔缴义务人等，参见黄茂荣：《税法总论（3）：税捐法律关系》，植根法学丛书编辑室2008年版，第152页。
[75]［日］金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根等译，法律出版社2005年版，第111页。
[76]［日］神野直彦：《财政学——财政现象的实体化分析》，彭曦等译，南京大学出版社2012年版，第137页。
[77]［德］沃尔夫冈·费肯杰：《经济法》（第2卷），张世明译，中国民主法制出版社2010年版，第110页。
[78]我国《企业所得税法》第52条规定：除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。(https://www.daowen.com)
[79]国家税务总局制定了《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（总局令第22号），《关于营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（公告2013年第75号）。
[80]国家税务总局《关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函［2009］698号）。
[81]陈敏译：《德国租税通则》，我国台湾地区“司法院”2013年版，第50页。
[82]［德］罗尔夫·斯特博：《德国经济行政法》，苏颖霞、陈少康译，中国政法大学出版社1999年版，第254页。
[83]国家税务总局《关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发［2009］82号）。
[84]国家税务总局《境外注册中资控股居民企业所得税管理办法（试行）》（公告2011年第45号）。
[85]国家税务总局《关于依据实际管理机构标准实施居民企业认定有关问题的公告》（公告2014年第9号）修订了国税发［2009］82号文，将“层报国家税务总局确认”改为“层报省级税务机关确认”。
[86]截至2018年2月，香港税务局已作了62个事先裁定。载http://www.ird.gov.hk/chi/ppr/arc.htm，最后访问日期：2018年3月1日。
[87]国家税务总局《税收个案批复工作规程（试行）》（国税发［2012］14号）。
[88]国家税务总局《关于中粮集团所属境外企业认定为居民企业的批复》（税总函［2013］183号），《关于福耀（香港）有限公司及Meadland Limited居民企业认定问题的批复》（国税函［2010］468号）和《关于深圳高速公路股份有限公司有关境外公司居民企业认定问题的批复》（国税函［2010］651号）。
[89]国家税务总局《关于沃尔玛收购好又多股权事项的批复》（税总函［2013］82号）。
[90]陈清秀：《现代税法原理与国际税法》（第2版），元照出版有限公司2010年版，第25页。
[91]［德］马克斯·韦伯：《论经济与社会中的法律》，张乃根译，中国大百科全书出版社1998年版，第83页。
[92]张守文：《企业所得税法统合的内在局限》，载《税务研究》2008年第2期。
[93]［美］安德瑞·马默：《解释与法律理论》（第2版），程朝阳译，中国政法大学出版社2012年版，第120～121页。
[94]主体间性的概念是著名哲学家胡塞尔创设的，后来发展到社会学、认识论和本体论三种意义上的范畴。自此，哲学的本体论从主体性发展到主体间性：前者强调个体性，后者强调群体性。
[95]刘光华：《经济法的分析实证基础》，中国人民大学出版社2008年版，第217页。
[96]有学者如此进行描述：在租税法律关系中具有负担义务享受权利之私人，包括自然人、法人、非法人团体，我国台湾地区现行“税法”，甚至将独资、合伙之营利事业所得税之课税主体，而与一般公司“税法”不同。参见葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，北京大学出版社2004年版，第110～111页。
[97]［德］卡尔·拉伦茨：《法学方法论》，陈爱娥译，商务印书馆2004年版，第194页。
[98]［美］罗斯科·庞德：《法理学》（第3卷），廖德宇译，法律出版社2007年版，第17页。
[99]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2013年版，第188页。
[100]黄俊杰：《纳税人权利之保护》，北京大学出版社2004年版，第45页。
[101]［美］维克多·瑟仁伊：《比较税法》，北京大学出版社2006年版，第152～153页。
[102]［日］北野弘久：《日本税法学原论》（第5版），郭美松、陈刚译，中国检察出版社2008年版，第160页。
[103]张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第227页。
[104]［美］V.图若尼：《税法的起草与设计》（第1卷），税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第103页。
[105]黄茂荣：《法学方法与现代民法》（第5版），法律出版社2007年版，第241页。
[106]稽征与征收意思相近，是指检查征收。我国台湾地区所称税收稽征机关与大陆所称税务机关意指同一。
[107]黄茂荣：《法律事实的认定》（上），载《植根杂志》2006年第7期。
[108]叶姗：《实质课税主义的理论价值确证》，载《学术论坛》2006年第2期。
[109]黄俊杰：《纳税人权利之保护》，北京大学出版社2004年版，第31页。
[110]我国台湾地区行政责任中的罚锾与大陆的罚款的内涵基本相同，均属于财产罚的范畴。
[111]《大法官会议解释汇编》（第7版），三民书局2008年版，第314页。
[112]陈敏：《宪法之租税概念及其课征限制》，载《政大法学评论》1981年总第24期。
[113]葛克昌：《行政程序与纳税人基本权》，北京大学出版社2005年版，第217页。
[114]［美］约瑟夫·E.斯蒂格利茨：《公共部门经济学》（第3版），郭庆旺等译，中国人民大学出版社2005年版，第576～577页。
[115]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第221页。
[116]陈敏：《租税课征与经济事实掌握》，载《政大法学评论》1982年总第26期。
[117]Vern Krishna，Q.C.，F.C.G.A.，Tax Avoidance：the General Anti-avoidance Rule，Carswell，Canada，1990，p.15.
[118]See Victor Thuronyi，Comparative Tax Law，Klumer Law International，New York：Aspen Publishers，INC.，U.S.A.2003，pp.160-195.
[119]Vern Krishna，Q.C.，F.C.G.A.，Tax Avoidance：the General Anti-avoidance Rule，Carswell，Canada，1990，p.39.
[120]陈敏译：《德国租税通则》，我国台湾地区财税人员训练所1985年版，第54页。
[121]葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，北京大学出版社2004年版，第11页。
[122]葛克昌：《所得税与宪法》，北京大学出版社2004年版，第140页。
[123]黄茂荣：《税捐的构成要件》，载《植根杂志》2007年第2期。
[124]陈清秀：《经济观察法在税法上之应用》（上），载《植根杂志》1993年第1期。
[125]陈清秀：《租税课征与经济事实掌握》，载《政大法学评论》1982年第26期。
[126]黄茂荣：《实质课税原则》，载《植根杂志》2002年第8期。
[127]施正文：《税法要论》，中国税务出版社2007年版，第424～425页。
[128]［日］田中二郎：《租税法》，有斐阁1982年版，第83页。
[129]陈清秀：《经济观察法在税法上之应用》（上），载《植根杂志》1993年第1期。
[130]刘剑文主编：《财税法学》，高等教育出版社2004年版，第379页。
[131]徐孟洲主编：《税法原理》，中国人民大学出版社2008年版，第34页。
[132]［日］金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根译，法律出版社2004年版，第86～87页。
[133]陈清秀：《经济观察法在税法上之应用》（上），载《植根杂志》1993年第1期。
[134]刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第168页。
[135]［日］北野弘久：《日本税法学原论》（第5版），郭美松、陈刚译，中国检察出版社2008年版，第97～98页。
[136]黄茂荣：《税捐的构成要件》，载《植根杂志》2007年第2期。
[137]参见陈敏译：《德国租税通则》，载我国台湾地区财税人员训练所1985年版，第49～54页。
[138]黄茂荣：《实质课税原则》，载《植根杂志》2002年第8期。
[139]《大法官会议解释汇编》（第7版），三民书局2008年版，第99页。
[140]葛克昌：《宪法对不同法律间法秩序之指导协调功能——以租税规避为例》，载《当代公法理论》，月旦出版社1993年版，第121页。
[141]葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，北京大学出版社2004年版，第121页。
[142]朱大旗：《论税法的基本原则》，载《湖南财经高等专科学校学报》1999年第4期。
[143]黄俊杰：《税捐正义》，北京大学出版社2004年版，第2页。
[144]黄茂荣：《税法总论（1）：法学方法与现代税法》（第2版），植根法学丛书编辑室2002年版，第145～149页。
[145]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第27页。
[146]张守文：《税法原理》（第3版），北京大学出版社2004年版，第105页。
[147]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第450页。
[148]陈敏：《租税稽征程序之协力义务》，载《政大法学评论》1988年总第37期。
[149]John L.Mikesell，Fiscal Administration：Analysis and Applications for the Public Sector，6thEd.Wadsworth.a division of Thomson Learning，Inc.，2003，p.470.
[150]The Internal Revenue Service Restructuring and Reform Act of 1998，载www.treas.gov/irsob/documents/statute.pdf，最后访问日期：2018年3月1日。
[151]徐孟洲：《税法原理》，中国人民大学出版社2008年版，第103页。
[152]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第452页。
[153]《大法官会议解释汇编》（第7版），三民书局2008年版，第506页。
[154]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第526页。
[155]《大法官会议解释汇编》（第7版），三民书局2008年版，第100页。
[156]刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第384页。
[157]［美］维克多·瑟仁伊：《比较税法》，丁一译，北京大学出版社2006年版，第306页。
[158]《外国税收征管法律译本》，国家税务总局组织翻译，中国税务出版社2012年版，第1707页。
[159]陈清秀：《税法总论》（第7版），元照出版有限公司2012年版，第526页。
[160]黄茂荣：《税法总论（1）：法学方法与现代税法》（第3版），植根法学丛书编辑室2012年版，第623页。
[161]［美］V.图若尼主编：《税法的起草与设计》（第1卷），税务总局政策法规司译，中国税务出版社2004年版，第114～115页。
[162]张守文：《财税法疏议》，北京大学出版社2005年版，第227页。
[163]国家税务总局《税务行政复议规则》（总局令第21号）第14条。
[164]［日］金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根译，法律出版社2004年版，第438、440页。
[165]国家税务总局《个体工商户税收定期定额征收管理办法》（总局令第16号），国家税务总局《卷烟消费税计税价格信息采集和核定管理办法》（总局令第26号）。
[166]［日］吉良实：《推计课税固有之适法要件》（上），李英哲译，载《植根杂志》1995年第1期。
[167]黄茂荣：《税法总论（3）：税捐法律关系》，植根法学丛书编辑室2008年版，第610～611页。