应税事实证明责任的分配逻辑
税务机关征税的模式不外乎自行申报、查账征收、代扣代缴、核定征收等，纳税资料主要由谁掌握肯定是采取何种征税模式最重要的因素。应税事实的证明责任通常应当分配给最有可能掌握纳税资料的一方——分配给纳税人承担。即使税务机关有权核定或调整应纳税额，也不能改变应税事实的证明责任应当主要由纳税人来承担的分配原则。纳税人的证明责任一般应当在纳税申报期限内完成，否则，即使其嗣后提交的相关证据能够被税务机关或法院相信，仍然要承担法定限期内举证不能的法律责任——但这种法律后果并非导致新提交的相关证据不被相信，而只是承担因申报的纳税数据不真实、不完整而产生的责任。
“举证责任”一词常见于民事诉讼法，“谁主张，谁举证”是民事诉讼中当事人举证责任的一般原则。当事人对自己提出的诉讼请求或反驳对方的诉讼请求所依据的事实都有责任提供证据加以证实。当事人一般应当在规定的举证时限内完成举证责任，如果没有正当理由不按期或拒不提供证据，举证不能的不利后果——败诉将由负有举证责任的一方当事人来承担。应税事实的证明责任与民事诉讼中的举证责任完全不同，纳税人在纳税申报期限内没有履行或没有适当履行证明责任的，可能引起税务机关推定或与之协商应税事实，也可能需要承担因没有履行好协力义务而产生的行政责任甚至刑事责任，但是，基于推定或协商的应税事实所作的征税决定很可能不是最终结果，还有可能被纳税人的新证据所推翻。
虽然英美法系和大陆法系国家或地区都制定了税法典或税收基本法，但是，推计课税制度并不是所有国家或地区的税法都引入的制度模式。“推计或推定方法在多大程度上被视为所得征税的一个正常组成部分”，“有些税制（如美国）并不使用推计课税”，“与此不同，许多发展中国家和转型国家广泛应用推计课税的方法，尤其是对中小企业和农业征税”，“采用推计方法的理由在于，所有的账簿记录可能都不能相信。这种推计课税简化了税务行政，但是也有过分简单化的危险”。[157]推计课税制度既要解决好税收法定原则下税务机关推定应税事实的合法性问题，而且要在保证税收效率的同时，适当限制税务机关推定应税事实的权力，因此，这种制度在性质上属于限权性规范。
在税法体系中确立推计课税规则，必须明确规定推计规则的适用条件、推计程序、推计方法。如《德国税收通则》第162条“估算纳税基础”第1～3款规定：“倘若税务机关无法查明或计算征税基础，则应对其进行估算。此时应将对于估算产生作用的所有情况考虑在内。”“纳税义务人对其申报事项未作充分说明，或者拒绝进一步提供情况或作出宣誓保证，或者违背第90条第2款规定的协助义务的，则尤其应进行估算。”“纳税义务人未提供记录，或者所提供的记录大部分不可用，或者确认纳税义务人未按照第90条第3款第3句的规定按时记录，纳税义务人因此违背第90条第3款规定的协助义务时，则可推定，根据第90条第3款规定的记录所确定的纳税义务人的国内所得，高于他所申报的所得。”[158](https://www.daowen.com)
税务机关适用推计课税规则而改变了纳税人所呈报的计税依据，纳税人此前的行为可能构成通常意义上的税收逃避或税收规避（或称避税）行为。税务机关对纳税人应税事实的认定，主要经查明（根据直接资料）或者经推计（根据间接资料）来实现，两者有主次之分，推定应税事实只能是一种补充形式，而且要得到税法规范的明确授权。“通常一项事实关系也是只有在可以限定其具有接近确实的盖然性的情形，才可以视为已经证明。只有在特定的前提条件下，可以具有较大盖然性的课税基础作为课税的依据。”[159]可能致使税务机关未能查明纳税人应税事实的原因有很多，既有不可归责于纳税人的客观因素，也有纳税人没有尽好协力义务的主观因素。假如基于推定的应税事实所得出的应纳税额高于其实际发生的应税行为的应纳税额，纳税人就有动力去否认推定的事实。
税务机关适用推计课税规则仅仅限于对纳税人的应纳税收入、所得额或课税对象的价格、销售额或营业额的推定，而不是针对其实际收入、所得额或真实价格、销售额或营业额的认定而课征的税赋。税务机关推计课税要依据的不是纳税人提供的纳税资料，而是依据其所掌握的一系列间接数据或特殊计税方法，因此，“原则上必须是依直接证据证明，事实上有明显不经济，或因纳税义务人有违反关于账册凭证之协力义务在先，不依法保存相关账册凭证的情形，始得推计课税”。[160]税务机关不能因为无法识别纳税人所提供的纳税数据之真伪就放弃征税的职权，否则，就会违反税收公平原则，鼓励纳税人隐匿或毁灭纳税资料的税收逃避行为，不利于筹集财政收入；同样地，税务机关也不能因为无法识别纳税人是否构成税收逃避行为而将过重的证明责任分配于纳税人，这样的话，也会违反税收公平原则，使得纳税人的财产权受到税务机关超越必要限度的不当影响。
与其说纳税人对其实际发生的应税行为负有证明责任，倒不如说其享有证明的权利，简言之，如果其不能在纳税期限内提交真实、完整的纳税数据，就需要承担因没有很好地履行协力义务而产生的法律责任。纳税人应税事实的证明责任在税收征纳双方之间分配的基本逻辑是：应税事实的证明责任主要由纳税人承担，税务机关承担补充性的证明责任，如果纳税人承担证明责任不力的，也可以适当减轻税务机关推定应税事实的证明责任。“在税务问题上，持有相关证据的一方往往是但也不总是纳税人”，“比较好的做法是明确规定由纳税人负举证责任，对某些必要证据只有税务机关可以得到的除外。此外，应当假定由税务机关所做的税收认定是正确的，然后纳税人可以通过指出税收认定的不准确来反驳这一假定”。[161]需要指出的是，纳税人掌握的纳税资料是应税事实的权威证据。