管理技能的成长
现代财政制度不可能一下子建立起来，除了知识累积外，它还必须依赖于能够支撑这一制度运转的各种资源和技能。首先是税收管理机构的提升和大量专业税务人员的培养，从而为现代财政体制提供组织和人力的支持。1988年全国税务系统人员共有46万多人，而分税制改革后的1995年，仅仅是国税局职工就有43.9万人，国税加上地税系统共有74.8万人。因此，在1986年前后，仅仅是组织上的准备不足，就很难支持当年的财政制度化改革的动议。[79]
在各种技能中，监管技能是最重要的，因为没有良好的监管技能，没有关于地方遵守规则情况的详细信息，制度就不可能实施它的激励与惩罚规则，也就不能避免机会主义，这个制度就是一个无效的制度。在第五章已经详细分析了包干制下因为监管技能缺乏而导致机会主义的情形。
现代财政监管技能是在分权改革所带来的权力分散化环境中逐渐发展起来的。可以说，没有财政权力的分散，就不需要也不可能产生完善的监管技能。在改革前，中央政府几乎没有系统化的信息搜集渠道，而且其对地方财政信息的评估也没有精确而刚性的标准。地方对中央的服从主要是基于意识形态和克里斯玛权威下的自愿服从。然而，在分权改革之后，随着地方与中央利益的不断分化，为了加强对地方的约束，中央就不得不逐步完善必要的管理与监控技能，为建立现代财政制度准备先决条件。
1.税务机构的发展
税收征管技能的发展首先体现为征税机构不断得到健全。在利改税推行之后，随着税收成为政府主要的收入来源，税务部门的地位不断得到加强。国家税务局“连升三级”，由原先隶属于财政部的税务总局先是升格为部级单位，然后又升格为与财政部平行的、直接受国务院垂直领导的国家税务总局。同时，地方税务机构的地位也在上升，在1985年的全国税收工作会议上，中央要求切实加强税务机构的地位，提出各省的税务局在行政级别上要高于处级，在省以下，税务局必须与财政局分开。同时，中央强调税务系统的垂直领导，乡镇一级税务机构直接隶属于县税务局，严厉禁止置于本级政府之下。1985年，国务院中甚至有领导已经提出国税局与地税局分家的建议。[80]
在基层，自1983年的利改税改革起，负责税收征收的税务所就向下延伸到乡镇一级。到了1986年，全国约80%的乡镇都建立了税务所，而一些对中央财政贡献大的省区市，如江苏、河北、辽宁、浙江，都普及了90%的乡镇。税务机构的组织规模也在不断扩大，在1983年和1987年，全国税务机构先后增加了4万人和10万人的编制额，从而在1988年达到了46万多人，在此后又经过了不断扩充。[81]
同时，也加强了税务部门在职干部的培训工作，以增强他们的管理技能。大量的税务管理干部学院、职业中专、电大、函授、夜大都在教授税务知识。财政部于1985年决定新建两所管理干部学院，并着手筹建了一所全国财政系统干部电化教育培训中心。各地区也举办各种形式的干部培训班(学校)，以提高干部的政策水平和业务能力，实现知识的更新。财政部长王丙乾强调：“各级财政部门的领导同志，不仅要注意抓政策、抓钱财，更要注意抓人才。”[82]这些管理技能的变化，为以后国税与地税的分家起到了前期准备工作。在1986年，仅仅就全国的税务机构的规模而言，就不足以支持分税制改革。而且，税务干部作为将现代国家与公民社会联系起来的重要环节，其工作技能明显有待进一步提高。
2.监督机制的发展
中央政府真正开始下功夫建立它的财政监督机制是在20世纪80年代中期之后。在1987年的国家收入核算报告上，王丙乾指出：“大量事实说明，国营企业、集体企业和个体工商户偷税漏税的情况是普遍的。许多地方违反税收管理体制的规定，擅自减税免税的情况也是严重的。”[83]1987年8月，国务院作出决定，强调加强税法与税务工作，这是自1950年政务院作出统一税收的决定以来中央政府第一次就税务问题专门作出的决定。[84]在这个决定中，国务院要求各地严格依税法征税，不能采用包税制，更不能随意减免。这说明对于中央政府而言，它更倾向于一种规范化的财政体制。
如前所述，由于缺乏制度化的监控措施，中央起初采用一种“间歇性”的监督方式，在1985年，国务院批准了财政部关于发起“财税物价大检查”的要求，对企业和行政事业单位的违反财政法纪问题进行检查(这种运动式监督方式一直持续到1997年)。在1985年5月，税务总局召开全国税务工作会议，紧接着又起草了《税收征收管理暂行条例》，国务院在1986年4月21日批准了草案，又经过长时间的与地方的讨价还价，它逐步演变为一系列税法与税则的基础。[85]
1985年，在税务总局的要求下，国家的税务监督机构不断向基层延伸，吉林和辽宁等一些省份的县级政府建立了垂直领导的税务稽查队。不过，这种发展过程是相当艰难的，一直到1997年年底，仅有少数几个省市在监督机制的执行中表现出相对配合。[86]在1986年，国务院又作出一项决定，在全国18个省市建立隶属财政部直接主管的检察组，主要是针对国有大中型企业密集的省市以及财政赤字大的省市。[87]在1987年，国务院后来又将直接财政监控扩展到其他内地省区市。[88]
专门负责信息统计的机构也逐渐建立起来。国家统计局逐渐发展为中央的一个重要监督部门。尽管国家统计局的基本工作是定期收集和出版经济统计数据，但是它也履行着“统计监督”的职能，这对于中央的财政控制非常关键。国家统计局定期检查地方政府的绩效，以判定有无偏离中央政策指导方针的情况发生。为了加强它的统计审计职能，地方统计局的指令和控制结构已经变得更加集权，并且是垂直运作的。
另外，中央也加强了自下而上的信息机制建设，在财政部的领导下，名省区市财政厅之下也建立了统计局。财政部财政司定期出版财政统计刊物，并时常将各省区市的财政数据进行对比，以加强对各地财政信息的掌握。中央开始强调推进统计业务的技术化，并以立法的形式提出“国家有计划地加强统计计算和数据传输技术的现代化建设。”[89]从统计的形式上看，也表现得越来越理性化，统计技术及样本分析方法也开始逐渐运用。在地方一级，运用同样的方法，也开始编制分省统计年鉴。[90]
尽管如此，整个20世纪80年代，中央对于地方的财政信息仍然是模糊的，因为各省区市的统计局是双重领导的，而且同地方税务机构相似，地方统计机构同样存在着“双向忠诚”的问题，它们常常更倾向于地方政府的利益。另外，这些统计工作也主要是由政府内部产生的数据的汇总，而对于因为政府本身的故意的虚报、瞒报与漏报，统计局也无能为力。这也充分说明，如果大的财政体制的结构不经过制度化转型，信息问题不可能在包干制下得到很好的解决。[91]
3.经济管理理性化
除了对国家税务机构内部加强管理之外，在国家与社会关系的层面，也朝着有利于现代财政制度成长的方向发展，其中最重要的一个内容就是企业财务会计的规范化。在20世纪80年代初，全国企事业单位中的会计及记账方式五花八门，甚至有许多企业根本就不设账本。[92]这种情况在早期西方资本主义国家也很普遍，在所谓的“绝对主义国家”时期，由于信息及行政管理技能的落后，国家不得不采用所谓的“包税制”，也就是将税收征管的权力委托给那些熟悉地方经济事务的人代管，这就造成了国家提取能力低下及腐败的横行。[93]杜赞奇所说的“掠夺型经纪”现象也与这个问题有关。[94]在包干制下，虽然国家一再强调禁止包税的做法，但包税依然成风，一方面是由于地方产权的存在，使地方政府与本地企业形成了利益同盟；另一方面也确实是由于企业财务会计法则的落后而带来的征收的高成本。
财政部于1992年以部长令的形式颁布了“企业财务通则”和“企业会计准则”，于1993年7月1日正式实施。这两个文件改变了以往按所有制、按行业和按企业经营方式制定财务和会计制度的做法，用财务通则统一和规范各类企业的财务活动，以统一的会计准则确定企业资金、折旧、成本费用和利润分配等的会计核算办法，从而为现代分税制的建立创造了基本条件。同时，会计行业作为一个重要的支持现代财政制度运转的部门不断发展起来。[95]据1988年年底的统计，全国评聘的高级会计师为1万人，会计师24.4万人，助理会计师758万人，会计员113.6万人，这些具有专业职称的会计人员对其后中国财政制度的发展起到基础性支撑作用。[96]
【注释】
[1]何振一：“关于改革现行财政体制问题的探讨”，《经济研究》，1984年第5期，第21—24页。
[2]马海涛，肖鹏：“中国财税体制改革30年经验回顾与展望”，《中央财经大学学报》，2008年第2期，第1—6页。
[3]Susan L.Shir k.The Political Logic of Economic Refor min China.University of California Press，1993：328329.
[4]R.科斯等著，刘守英等译：《财产权利与制度变迁——产权学派与新制度学派译文集》，上海三联书店，上海人民出版社，1994年版，第400页。在这四个因素中，意识形态刚性也是非常重要的，在整个20世纪80年代，乃至20世纪90年代，关于经济体制和财政体制的讨论都不可避免受到意识形态话语的制约。但本书讨论的侧重点是财政权力分散化所导致的那些客观因素，以及这些因素对制度生成的影响。因而，意识形态刚性问题不再展开讨论。
[5]道格拉斯·C.诺斯：《绪论》，约翰·N.德勒巴克，约翰·V.C.奈编，张宇燕等译：《新制度经济学前沿》，经济科学出版社，2003年版。
[6]林毅夫：“关于制度变迁的经济学理论：诱致型制度变迁与强制型制度变迁”，见R.科斯等著，刘守英等译：《财产权利与制度变迁——产权学派与新制度学派译文集》，上海三联书店，上海人民出版社，1994年版，第390页。
[7]1982年4月，在国务院经济研究中心召开的财政管理体制改革问题会议上，薛暮桥指出“分灶吃饭”会加重地方的财政利己主义，因而主张取消分灶吃饭，但当时“分灶吃饭”是决策层的牢固思想。见薛暮桥：《论中国经济体制改革》，天津人民出版社，1990年版，第413页。
[8]1981年，国务院为稳定经济和物价、控制货币投放、平衡财政收支，决定当年对地方财政支出结余由中央财政按地方可用财力的一定比例借用。
[9]他说：“财政收入在国民收入中所占的比重，过去是三分之一上下，去年(1981年)已经降到了26%，远远低于苏联和东欧各国，甚至低于资本主义国家(30%以上)，而且还有下降的趋势。”薛暮桥：《八十年代的中国经济》，经济管理出版社，1992年，第24页。
[10]何振一：“关于改革现行财政体制问题的探讨”，《经济研究》，1984年第5期，第21—24页。
[11]楼继伟：“40年重大财税改革的回顾”，《财政研究》，2019年第2期，第3—29页。
[12]在收入方面，按第二步利改税设置的税种划分收入范围，分为中央税、地方税和共享税三类；在支出方面，按隶属关系划分支出范围，少数不宜实行包干的专项支出，仍由中央专项拨款。按收支范围核定收支任务后，凡地方固定收入小于支出的，从共享收入中确定一个比例留给地方；凡是地方固定收入和共享收入全部留给地方仍不足抵补支出的，由中央定额补助。高培勇：《共和国财税60年》，人民出版社，2009年版，第179页。
[13]这种过渡办法是除中央税划为中央收入以外，地方可以在划分税种、核定收支的基础上，把地方财政固定收入与中央、地方共享收入捆在一起，同地方财政支出挂钩，确定一个分成比例，实行总额分成。从总体上看，1985年，财政体制保持了“分灶吃饭”财政体制的优点。一方面，使地方有较大的自主权，可以统筹安排本地支出；另—方面，在地方经济发展的同时，使中央财政的收入能够大体与地方保持同步增长。
[14]陈家骏：《地方财政增长》，上海社会科学院出版社，1999年版，第19页。
[15]贾康，阎坤：《中国财政：转轨与变革》，上海远东出版社，2000年版，第57页。
[16]房维中：《在风浪中前进：中国发展与改革编年纪事(1977—1989)》(1986年卷)(未刊稿)，第98—99页。转引自：闫茂旭：“分税制改革与中国经济体制改革思路的转换”，《中共党史研究》，2018年第12期，第66—83页。
[17]王丙乾：《中国财政60年回顾与思考》，中国财政经济出版社，2009年版，第251页。
[18]郭树清：“‘改革战略及其选择’的回顾与检讨”，见吴敬琏、樊纲、刘鹤等主编：《中国经济50人看三十年：回顾与分析》，中国经济出版社，2008年，第124页。
[19]王丙乾：“从1979—1980年我国财政看综合平衡问题”，《财政研究》，1981年第3期，第1—3页。
[20]江苏省财政厅：“江苏省财政收入三十五年翻四番”，《中国财政》，1984年第9期，第15—17页。
[21]在1986年上海市财税干部会议上，财政局领导要求降低大中型国有企业的调节税税率。参见秦恒骥：“在资金和财税政策上支持改革”，《文汇报》，1986年2月19日，第2版。1988年，上海市委及政府明确表示，财政包干制才是新体制的方向，而且应该尽快予以推广。张恬夏：“实行人才扬长分流工资总额包干”，《光明日报》，1988年2月7日，第1版。
[22]陈景新在黑龙江财政部门工作近30年，并在1985年由黑龙江财政厅厅长调任国家税务局副局长。陈景新：“在改革中增强财政的活力”，《财政》，1985年第9期，第7—8页。
[23]戴园晨，何琐衡：“在财政困难时所面临的宏观政策选择”，《经济研究》，1987年第6期，第26—32页。
[24]杨培新：“经济体制改革总思路和投资体制改革在其中的地位和作用”，《经济纵横》，1988年第3期，第10页。
[25]刘佐：“难忘第二步‘利改税’”，《中国经营报》，2014年9月16日，第6版。
[26]根据《中国统计年鉴(1998)》第55页、第271页数据计算得出。
[27]龚达清、舒振发：“谈谈财政支农周转金的有偿使用问题”，《武汉财会》，1984年第6期，第15—16页。
[28]关于这类观点，参见Yasheng Huang.Inf lation and Invest ment Controls in China：The Political Economy of Central-local Relations during the Refor m Era，Cambridge University Press，1996.
[29]中共中央文献研究室：《十三大以来中央重要文献选编》，人民出版社，1991年版，第31页。
[30]叶振鹏，杨柳：“论财政在国民经济宏观调节中的地位和作用”，《财政研究》，1985年第4期，第37—44页。
[31]《财政》期刊于1997年更名为《中国财政》。如金鑫，朱福林：“关于财力的合理分配与综合平衡问题”，《财政》，1984年第5期，第25—32页；朱福林：“发挥国家财政对宏观经济的调解和控制作用”，《财政》，1985年第5期，第4—6页。季孟飞，“统一领导，分级管理是预算管理的重要原则”，《财政》，1984第4期，第19—22页；朱平壤，王纪伟，王健等：“提高工业净产值中国家所得比重的几个问题”，《财政》，1984年第4期，第23—24页；朱福林，吴利华：“加强对宏观经济问题的研究工作——学习《中共中央关于经济体制改革的决定》的体会”，《财政》，1985第2期，第1—3页；孙蕴素：“财政收支平衡是财政状况根本好转的主要标志”，《财政》，1985年第6期，第31—32页；王绍飞：“明确财政体制改革总体目标、加快和深化财政体制改革”《财政》，1988年第2期，第6—8页。
[32]华生，何家成，张学军，罗小朋等：“历史性的转折与希望：中国企业体制改革研究报告”，《经济研究》，1987第3期，第11—15页。
[33]吕东：“在全国经济工作会议上的讲话”，《经济日报》，1987年8月27日，第1版。
[34]中共中央文献研究室编：《邓小平年谱(1975—1997)(下)》，中央文献出版社，2004年版，第1137页。
[35]王丙乾：《中国财政60年回顾与思考》，中国财政经济出版社，2009年版，第251—252页。又可参见闫茂旭：“分税制改革与中国经济体制改革思路的转换”，《中共党史研究》，2018年第12期，第65—82页。
[36]贾康，阎坤：《中国财政：转轨与变革》，上海远东出版社，2000年版，第57页。
[37]详见第七章内容。
[38]周冰，李美嵩：“策略型过渡性制度安排——中国财政大包干体制研究”，《浙江大学学报(人文社会科学版)》，2006年第6期，第59—66页。
[39]关于1992年前后中央财政紧张的程度，时任财政部长王丙乾形象地说：“现在，我穷得只剩下背心、裤衩，谁再想剥夺，也没有多少东西了。”参见姜永华口述，鲁利玲整理：“亲历分税制改革”，《中共党史研究》，2018年第8期，第31—37页。
[40]马海涛还指出当时国际格局发生重大变化对财政体制改革的影响：“1991年苏东剧变的背后有财政失控、中央权威削弱的深刻原因。中央认识到，如不从财政体制上加以调整，地方保护、贪腐问题甚至危及国家稳定的社会动荡都将因此埋下隐患。”刘国旺，王劲松：“分税制改革：建立现代财政制度的起点——访中央财经大学财政学院院长马海涛”，《中国财经报》，2014年7月29日，第7版。
[41]中央历年财政赤字及借款数据详参见楼继伟：《新中国50年财政统计》，经济科学出版社，2000年版，第29页。
[42]楼继伟：《新中国50年财政统计》，经济科学出版社，2000年版，第222页。
[43]尹永饮，杨峥辉：“《巨变》——1978—2004年中国经济改革历程”，《理论与当代》，2005年第10期，第44页。
[44]R.科斯等著，刘守英译：《财产权利与制度变迁——产权学派与新制度学派译文集》，上海三联书店，上海人民出版社，1994年版，第397页。
[45]同上书，第386—387页。
[46]Richard Good.Obstacles to Tax Refor min Developing Countries[A].in Richard Bird and Oiver Old man.Taxation in Developing Countries，Johns Hopkins University Press，1990：121 125.
[47]周小川，杨之刚：《中国财税体制的问题与出路》，天津人民出版社，1992年版，第8页。
[48]不同科研单位所订购的知网数据库的期刊覆盖范围有所不同，因而检索数据可能有所不同，本书采用上海大学知网数据库。关于1978年以来分税制领域资料状况的全面研究，可参见王振宇，赵晔：“分税制国内研究现况、困境及其展望”，《财政研究》，2017年第12期，第21—32页。
[49]R.科斯等著，刘守英译：《财产权利与制度变迁——产权学派与新制度学派译文集》，上海三联书店，上海人民出版社，1994年版，第400页。
[50]江苏省财政厅：“江苏省财政收入三十五年翻四番”，《中国财政》，1984年第9期，第15—17页。
[51]汪学谦时任财政部财政科学研究所外经室主任。汪学谦：“苏联东欧国家中央与地方间的财政体制问题初探”，《财政研究》，1982年第2期，第29—33页。
[52]杨圣明：“当前我国财政问题简析”，《经济研究参考》，1982年第3期。
[53]薛暮桥曾于1980年组建国务院经济研究中心，是改革初期重要的中央决策建言者。薛暮桥：《八十年代的中国经济》，经济管理出版社，1992年版，第13—14页。
[54]何振一，陈令淑：“财政分配规律的研究”，《财贸经济》，1981年第1期，第35—41页。
[55]何振一：“关于改革现行财政体制问题的探讨”，《经济研究》，1984年第5期，第21—24页。
[56]金鑫：“适当提高国家财政收入占国民收入的比例”，《人民日报》，1983年7月15日，第5版。
[57]赵海宽：“应该怎样估计当前可以动用的建设资金”，《人民日报》，1983年9月12日，第5版。
[58]蒋映光：“关于财政收入和国民收入比例关系的探讨”，《中州学刊》，1984年第3期，第8—10页。
[59]戴园晨，何琐衡：“在财政困难时所面临的宏观政策选择”，《经济研究》，1987年第6期，第26—32页。张振斌，谢学智：“经济体制改革中的财政转轨”，《经济研究》，1986年第1期，第53—57页。
[60]薛暮桥：《八十年代的中国经济》，经济管理出版社，1992年版，第36页。
[61]同上书，第51、59、65、67、81、84页。
[62]关于这一联合研究项目所涉及中国经济改革思路的详细分析，参见张卓元：“中国经济改革的两条主线”，《中国社会科学》，2018年第11期。
[63]北京大学课题组：“1988—1995我国经济体制改革纲要”，见国家经济体制改革委员会综合规划司编：《中国改革大思路》，沈阳出版社，1988年版，第90—128页。
[64]中国人民大学课题组：“1988—1995我国经济体制改革规划”，见国家经济体制改革委员会综合规划司编：《中国改革大思路》，沈阳出版社，1988年版，第160—196页。
[65]刘佐：《中国税制五十年》，中国税务出版社，2000年版，第249—253页。
[66]张少春，谢镇江：“学习江泽民同志国庆讲话访谈录，提高两个比重，反对分散主义”，《经济日报》，1989年10月14日，第1版。
[67]吴敬琏：“中国经济体制改革面临的局势与选择——整体协调改革的基本思维和几种实施构想”，《管理世界》，1988年第4期，第1—12页、第212页。
[68]薛暮桥：《论中国经济体制改革》，天津人民出版社，1990年版，第420—424页。
[69]凌志军：《沉浮：中国经济改革备忘录(1989—1997)》，东方出版中心，1998年版，第122页。
[70]“国务院计划财政工作会议分析形势部署明年工作”，《人民日报》，1989年12月18日，第1版。
[71]陈元：“我国经济的深层问题和选择(纲要)”，《经济研究》，1991年第4期，第18—26页。
[72]王绍光进一步指出中央政府财政资源的衰弱，证明中央政府已经失去了同地方进行竞争的最重要资源的控制。见王绍光，胡鞍钢：《中国国家能力研究报告》，辽宁人民出版社，1993年版。
[73]姜永华口述，鲁利玲整理：“亲历分税制改革”，《中共党史研究》，2018年第8期，第31—42页。
[74]刘佐：《中国税制五十年》，中国税务出版社，2000年版，第482—485页、第487页。
[75]董辅礽等：《集权与分权：论中央与地方关系的构建》，经济科学出版社，1996年版，第52—71页。
[76]钟朋荣：“处理好财政工作的三个关系”，《经济日报》，1992年3月7日，第3版。
[77]项怀诚回忆1993年围绕分税制的“百家争鸣”时说：“那年我还开了很多座谈会，包括纳税人的、地方政府的、专家学者的、海外人士的。就工商税制改革和分税制改革听取各方面意见，这次可能是历史上历次改革中听取意见最充分的一次了。”
[78]卢东涛，徐岩：《改革理论风云录》，北京燕山出版社，1993年版。
[79]刘仲藜口述，汪文庆、刘一丁整理：“1994年财税体制改革回顾”，《财政科学》，2018年第10期，第5—13页。
[80]国务院副总理田纪云提出分税制，将国税局与地税局分开，依照税种各分开收税。详见刘佐：《中国税制五十年》，中国税务出版社，2000年版，第536—537页。
[81]刘佐：《中国税制五十年》，中国税务出版社，2000年版，第536页。
[82]王丙乾：“适应新形势做好1985年财政工作”，《财政》，1985年第1期，第1—5页。
[83]王丙乾：《王丙乾论财政(1970—1993年)》，中国财政经济出版社，1994年版，第530页。
[84]刘佐：《中国税制五十年》，中国税务出版社，2000年版，第415页。
[85]同上书，第408页。
[86]同上书，第476—477页。
[87]这些省市是北京、天津、上海、河北、辽宁、吉林、黑龙江、江苏、浙江、安徽、福建、山东、河南、湖北、广东、四川、陕西、甘肃。见“为加强财政监督改善经营管理，财政部决定在十八省市派设中央企业财政驻厂员机构”，《经济日报》，1986年10月15日，第1页。
[88]如湖南、陕西、广西、青海、新疆、贵州、内蒙古、云南、江西。《人民日报》，1987年1月27日。
[89]黄海：“加快统计工作现代化的几个问题”，《人民日报》，1986年2月7日，第5版。
[90]王绍光，胡鞍钢：《中国：不平衡发展的政治经济学(中文版)》，中国计划出版社，1999年版，第84—86页。
[91]同上书，第85页。
[92]贾绍华：《中国税收流失问题研究》，中国财政经济出版社，2002年版，第42页。
[93]Tilly Charles.The For mation of National States in Western Europe.Princeton University Press，1975.
[94]杜赞奇著，王福明译：《文化、权力与国家：1900—1942年的华北农村》，江苏人民出版社，2003年版。
[95]1986年4月拟定并报经中央职称改革工作领导小组批准转发了《会计专业职务试行条例》和《实施意见》，将会计干部技术职称评定制度改为会计专业职务评聘制度。
[96]高尚全等：《中国经济改革开放大事典》，北京工业大学出版社，1993年版，第307页。