分税制的“非预期”结果
1.分税制与“土地财政”
分税制改革之后，地方政府的财政收入结构发生了很大变化，其中，最引人注目的现象是对土地收入的依赖程度不断增强。地方政府与土地相关的税收收入和非税收入占财政收入的三成至五成以上，土地收入俨然成为地方政府的“第二财政”。[29]但是，并不能据此认为，分税制本身就是土地财政的直接原因，分税制下的土地财政是我国特有的财政现象。应该说，土地财政是更大的政治、经济环境以及制度本身的一些机制设计偏差所导致的。
首先，“锦标赛体制”下地方政府对政绩的强烈追求是土地财政的主要诱因。各级地方领导人对其在体制中“升迁”的关注，在很大程度上决定了政府行政行为的导向，地方政府领导的职业晋升与地方经济增长之间存在高度的相关性。[30]而经济增长则取决于地方政府能够支配的财政资源的丰裕程度。在分税制形成的财政资源约束加强的情况下，地方官员为了在政府间经济发展竞争(锦标赛)中获胜，就必须不遗余力地拓展可利用的财政资源。在这个过程中，中国特有的土地制度使得土地作为地方政府掌握的一种稀缺资源，能够让其获得土地出让金等预算外财政收入，以增加固定资产投资的资金来源。[31]
其次，政府间关系中事权和财权的错配导致了地方政府的财政刚性缺口，这是土地财政的直接触发因素。如前所述，分税制推出时主要着眼于中央财政收入的提升，但没有对中央和地方的支出责任进行明确划分。分税制改革以后，在政府支出项目中，国防和外交、粮油和重要物资储备等事关全局的支出项目主要由中央承担，其余的支出，除了少部分(如金融业和科技支出)由中央和地方共同承担外，广大支出领域则基本上由地方政府承担。而且即使在地方事权范围内，也经常会出现“中央请客、地方买单”的情况。除了明确规定的由中央承担的之外，纷繁芜杂的“模糊地带”的支出项目，则成为地方政府的支出责任。由此便形成了地方政府财政收支的巨大赤字，而我国刚好处于城市化的进程中，土地财政就成了弥补财政缺口的最便捷的途径。
再次，分税制运行中的激励偏差强化了地方对土地财政的依赖程度。随着“营改增”的推行，分税制越来越具有分成制的特征，使得地方政府更倾向于在具有非共享特征的财政资源中拓展收入来源。因为地方政府能够在较大程度上自主支配该类资金，而且受中央政府监管和约束的程度较低。从土地财政收益的增长情况来看，“营改增”全面推行后，土地财政在地方财政收入结构中的地位越来越突出。这表明地方政府更愿意通过非税收入的形式避开与中央进行“分财”，土地财政收入改变了中央政府与地方政府在可支配财力上的相对地位。
最后，转移支付制度的机制设计问题，使得地方政府更倾向于在具有使用自主权的领域拓展财政资源。在分税制推行后，财力向中央集中，中央通过财政转移支付来弥补地方的财政缺口。但转移支付制度具体规则设计的问题，导致了地方政府的激励偏差，主要是具有明确使用范围的专项转移支付的比重过大，使得地方财政的“饥饿效应”并没有得到有效缓解。在地方事权越来越繁杂的情况下，地方政府必须寻求使用自主权更大的财政资源。这导致地方政府全面以土地征用、开发和出让来获得资金，作为新的支持地方财政和经济增长的动力。[32]
总之，土地财政作为中国财政运作中的一个特殊现象，它出现于分税制改革之后，但并非由分税制直接造成。而是由于城市化进程快速推进的大环境下，中国的行政管理体制、土地产权制度、税收分成制和财政转移支付制度等因素共同作用的结果。更不能因为土地财政而否定分税制本身，土地财政只是在诸多因素作用下，存在于分税制运行中的一个“非预期结果”。而缓解土地财政的办法在于完善分税制而不是否定分税制。
2.分税制与地方政府债务
地方政府债务问题是分税制运行后的又一个非预期结果。我国地方政府债务一直存在而且规模巨大，但从法律上讲，在2014年新预算法之前，地方政府并没有合规举债的法律依据。新预算法从发债主体、规模、用途、方式和风险管控等方面对地方政府债务予以限制，同时也是对地方政府发债权的追认。2015年，财政部门开始对地方政府的存量债务进行甄别，并允许地方政府从财力及投资建设需要出发，经过人大批准在金融市场发行债券。对于存量的不合规债务，通过发行债券或贷款置换的形式给予合规转化。合规限额内的债务易于统计和管理，其风险也能够控制在一定范围。除了限额内的合规债务之外，还有地方政府为主体举借的、需由财政资金偿还的隐性债务，这些隐性债务名目繁多，来源多样且数额巨大。在新预算法之后，主要包括地方政府基础设施建设专项基金、政府部门或其下属的平台公司的借款、贷款，服务型政府建设中政府购买服务、政府和社会资本合作(PPP)等债务。
据国家审计署公布的统计数据，2011年，地方政府债务余额为10.73万亿，2013年为17.89万亿，2018年为18.39万亿。庞大的债务规模带来了经济运行的巨大风险。尤其我国近几年正处于经济转型期，经济下行压力加大，一旦爆发地方政府的债务风险，就会影响到整体性的政府财政运转，进而波及金融体系，甚至引发全国性的经济危机。
同土地财政的成因相似，地方债务激增与分税制之后中央的财政集权趋势密切相关。纵向政府间关系中的财权与事权不对称，财权层层向上集中，而事权则逐级向下转移，这导致地方政府的事权负担越来越重，而能够支配的财政资源不断被压缩，只好“拖欠挪用”，依靠政府债务度日。[33]尤其是全面“营改增”后，中央又加强预算外资金管理，这些财政集权措施使得地方政府预算内财政缺口加大且预算外收入支配力下降，导致了地方政府负债动力的进一步增强。[34]此外，地方政府债务规模巨大问题主要集中在基层政府，这主要是由于省级以下财政关系比中央与地方之间更加复杂多样，地区资源和经济不平衡所导致的各地区财源的不平衡，使地方政府无法解决基层财政的困难，而基层政府所承担的事权最重，债务情况也十分严重。[35]
【注释】
[1]本章内容主要是对分税制确立后，关于其运行状况的一个文献综述。关于分税制产生的动因与过程的分析，在第七章已经结束。因而，对本章无兴趣的读者，可径直转到结束语部分阅读。
[2]参见凌志军：《沉浮：中国经济改革备忘录(1989—1997)》，东方出版中心，1998年版，第542—543页。
[3]贾康，梁季：“辨析分税制之争：配套改革取向下的全面审视”，《财政研究》，2013年第12期，第2—18页。
[4]金人庆：“税收步入良性轨道”，《资本市场》，2002年第8期，第11—13页。
[5]周黎安，刘冲，厉行：“税收努力、征税机构与税收增长之谜”，《经济学(季刊)》，2012年第1期，第1—18页。
[6]所谓本级财政收入指的是由中央(国税局)组织征收的收入，不包括地方上缴。
[7]刘溶沧，焦国华：“地区间财政能力差异与转移支付制度创新”，《财贸经济》，2002年第6期，第5—12页。
[8]范子英，张军：“财政分权、转移支付与国内市场整合”，《经济研究》，2010年第3期，第53—64页。
[9]1996年，国务院发布了《关于加强预算外资金管理的决定》，将预算外资金的范围作了扩展，首次明确规定，预算外资金是国家财政性资金，不是部门和单位自有资金，必须纳入预算管理，实行“收支两条线”管理。2001年政府文件中开始有“非税收入”的说法，2004年《财政部关于加强政府非税收入管理的通知》(财综〔2004〕53号)及2010年《政府收支分类科目》中将非税收入划分为六类：行政事业性收费、政府性基金、国有资本经营收入、国有资源和国有资产有偿使用收入、罚没收入、其他政府非税收入。
[10]李一花，韩芳：“地方政府间税收竞争、财政压力与非税收入研究”，《公共财政研究》，2018年第4期，第56—72页。
[11]吕炜，高帅雄：“房价波动、土地财政与我国宏观经济”，《经济社会体制比较》，2016年第4期，第54—67页。
[12]王佳杰，童锦治，李星：“税收竞争、财政支出压力与地方非税收入增长”，《财贸经济》，2014年第5期，第27—38页；万晓萌：“经济增长与税收竞争关系的实证分析”，《税务研究》，2016年第7期，第107—111页。
[13]郭月梅，欧阳洁：“地方政府财政透明、预算软约束与非税收入增长”，《财政研究》，2017年第7期，第73—88页。
[14]熊伟：“财政分税制的规范意旨与制度进阶”，《苏州大学学报(哲学社会科学版)》，2016年第5期，第30—41页、第191页。
[15]唐明：“中国地方政府非正式财权研究：‘逆向软预算约束’观察视角”，《财经论丛》，2011年第6期，第33—38页。
[16]李军杰，周卫峰：“基于政府间竞争的地方政府经济行为分析——以‘铁本事件’为例”，《经济社会体制比较》，2005年第1期，第49—54页。
[17]唐明，陈梦迪：“‘大共享税’时代来临，共享分税制做好准备了吗?”，《中央财经大学学报》，2017年第2期，第14—23页。
[18]参见《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》(国发〔1993〕第85号)。
[19]杨志勇：“分税制改革中的中央和地方事权划分研究”，《经济社会体制比较》，2015年第2期，第21—31页。
[20]张光：“十八大以来我国事权和财权划分政策动向：突破还是因循?”《地方财政研究》，2017年第4期，第12—18页。
[21]贾康，梁季：“辨析分税制之争：配套改革取向下的全面审视”，《财政研究》，2013年第12期，第2—18页。
[22]王振宇：“加快新一轮财税体制改革莫忘分税制初衷”，《财政科学》，2018年第8期，第28—32页。
[23]张五常：《中国的经济制度——中国经济改革三十周年》，中信出版社，2009年版，第142—145页。
[24]Yingyi Qian，Gérard Roland.Federalis m and the Soft Budget Constraint.American Economic Review，1998，88(5)：1143 1162.
[25]张军，周黎安：《为增长而竞争：中国增长的政治经济学》，格致出版社，上海人民出版社，2008年版。
[26]付敏杰：“分税制二十年：演进脉络与改革方向”，《社会学研究》，2016年第5期，第215—240页、第245—246页。
[27]马骏，温明月：“税收、租金与治理：理论与检验”，《社会学研究》，2012年第2期，第86—108页、第243—244页。
[28]傅勇：“财政分权、政府治理与非经济性公共物品供给”，《经济研究》，2010年第8期，第4—15页、第65页。
[29]土地财政主要包括两方面的内容，一是与土地有关的税收收入，如土地增值税、耕地占用税、营业税及房产税等收入；二是从土地出让、质押行为中获得的非税收入，如土地出让金、土地质押贷款等收入。
[30]段润来：“晋升激励、制度创新与中国经济增长”，《河南大学学报(社会科学版)》，2008年第6期，第113—118页。
[31]张莉，徐现祥，王贤彬：“地方政府官员合谋与土地违法”，《世界经济》，2011年第3期，第72—88页。
[32]孙秀林，周飞舟：“土地财政与分税制：一个实证解释”，《中国社会科学》，2013年第4期，第40—59页、第205页。
[33]巴曙松：“地方债务问题评估及避险之道”，《人民论坛》，2011年第26期，第18—20页。
[34]庞保庆，陈硕：“央地财政格局下的地方政府债务成因、规模及风险”，《经济社会体制比较》，2015年第5期，第45—57页。
[35]陈骁：“分税制、地方政府竞争与地方政府债务”，《中国行政管理》，2014年第11期，第95—99页。