分税制的法律基础薄弱

分税制改革的目标是通过规范化的制度创建来解决中央与地方的财政分配问题，以固定规则的约束来解决包干制时期中央和地方的重复博弈现象。为了实现这一目标，就需要界定中央与地方的财政权力边界，使两者都能在制度的框架内实现合理的预期。然而，单一制国家结构下如何实现中央与地方的制度化财政分权，已经超出了财政体制的范畴，必然触及国家法律和政治体制的宏观层面。

我国的税收立法权集中在中央，立法主体包括全国人民代表大会及其常委会和国务院等部门。地方政府并不具有实质上的税收立法权，只是通过自上而下的行政授权方式拥有具体税种的税率设定，或者政策性减免等属于征管领域的行政权。无论在宪法层面还是基本法层面，分税制都缺乏法理上的依据。^[14]仅仅在《预算法》第15条规定“国家实行中央和地方分税制”，绝大部分实施依据都是国务院及其有关职能部门的行政性决定或办法。因而，分税制本质上并没有实现法律意义上的财政分权，而是延续了中央行政部门对地方政府放权的做法。

如前文所述，基于行政放权的分税制与基于立法分权的分税制有很大的不同。行政放权的优势在于灵活机动，根据政策环境变更政策内容；然而其缺点在于规则不固定而造成各主体的短期行为。短期行为正是先前包干制的弊端，与包干制时期不同的是中央政府在新的博弈中占据了相对优势。缺乏立法保障的分税制体系，意味着中央政府可以根据需要，重新划分中央与地方的税收征收范围，方式以及分成模式。而地方政府由于缺乏固定规则下的未来预期，也会催生新的博弈行为，这使中央与地方的财政关系延续了1994年之前的博弈情形。分税制改革后制度规则一直在变动之中，而且最初设定的划分税种、界定中央和地方征收范围的政策目标不断转变成更具“分成制”的特征。1994年以后，原本划归地方的那些税种，如所得税、印花税和“营改增”后共享原营业税税源等，逐渐转变为中央和地方的“共享税”，有些原本的共享税则完全划归中央。2016年，全面“营改增”以后，共享税占地方税收入比重由原来的三成左右提升到七成左右。在这种所谓的“大共享税”体制下，从中央到地方各级政府越来越依赖“同源共享”的纵向税收划分。这使得中央和地方财政收入又结合起来，分税制重新朝着“分成制”的方向发展。

缺乏刚性法律基础所保障的财政体制，中央政府随时会按照自己的意愿和能力来改变政府间财政分配格局，地方对中央政府的财政政策仍然缺乏稳定的预期，因而也不可能真正消除重复博弈和短期行为现象。许多研究已经表明，在分税制之后，地方政府围绕税收本身对中央的博弈空间越来越小，但通过非税收领域来拓展财政资源的行为却愈演愈烈。地方政府会利用“逆向软预算约束”机制去挖掘自由裁量的非税收入甚至体制外收入^[15]；会通过现行制度安排中的那些产权界定模糊的资源，如通过土地征用、资源管理等领域获取非税财政资源。也会通过那些缺乏刚性约束的财政资源领域来拓展财源，如地方政府的隐性债务等。^[16]事实上，地方政府的财政收入来源由于缺乏严格的法律界定，已经形成了以非税收入和土地出让收入为主体资金的二元财政结构，最终侵蚀税基，降低了预算内税收收入水平，同时也引发了一系列严重的社会经济问题。^[17]