筹划点评

增值税制的一大优点是能够避免生产专业化过程中的重复征税问题。根据对外购固定资产所含税金扣除方式的不同，增值税制分为生产型、收入型和消费型三种类型。生产型不允许扣除外购固定资产所含的已征增值税，税基相当于国民生产总值，税基最大，但重复征税也最严重。收入型允许扣除固定资产当期折旧所含的增值税，税基相当于国民收入，税基次之。消费型允许一次性扣除外购固定资产所含的增值税，税基相当于最终消费，税基最小，但消除重复征税也最彻底。在目前世界上140多个实行增值税的国家中，绝大多数国家实行的是消费型增值税。我国从2009年开始实施的增值税转型改革，允许企业购进固定资产的进项税金抵扣销项税。

增值税一般纳税人购进固定资产后，其资产使用上还会发生变化，如购进固定资产不完全用于增值税应税项目、固定资产使用一段时间后用于营业税项目或转让销售等。对于这几种特殊情况，其已经抵扣的进项税金该如何处理呢？财政部 国家税务总局在《增值税暂行条例实施细则》和《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）中对相关政策也进行了明确。

新《增值税暂行条例》第十条第一款规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额，不得从销项税额中抵扣。因此，如果企业购进固定资产专门用于非应税项目、免税项目以及集体福利个人消费的，其进项税金肯定是不能抵扣的。但是，有的企业购进的固定资产，有时用于应税项目，有时又用于不能抵扣的项目，则其进项税抵扣可以采取两种方式处理：一是允许采取合理的方法划分可以抵扣与不可以抵扣的比例；二是允许全部抵扣。新发布的《增值税暂行条例实施细则》第二十一条规定，条例第十条第（一）项所称不能抵扣的购进货物，“不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产”。因此，对于这些固定资产的进项税金应该按照消费型增值税的要求，允许全部予以抵扣。

对于已经抵扣进项税金的固定资产，如果纳税人将该项固定资产全部用于不能抵扣的范围，则应该全部转出进项税金。但是，有的企业是将使用过一段时间的固定资产用于不能抵扣项目，那么，是全部转出还是部分转出原来已经抵扣的进项税呢？

财税[2008]170号文件第五条对此规定，纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率。文件规定，固定资产净值是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。

增值税一般纳税人将转型后新购进固定资产直接转让销售的，以销售额按适用税率（一般为17%）计算销项税，其进项税金可以直接抵扣。纳税人将使用过一定时期的固定资产转让销售的，由于其进项税金已经全部抵扣，同样要按转让销售额、按适用税率计算销项税，不再按原来的免税固定资产按免税处理或应税固定资产按4%减半征税的规定处理。同时，新政策规定，纳税人销售增值税转型之前购置的未抵扣进项税金的固定资产，也要一律按应税处理，不能再执行原免税政策。