业务分析

所谓清算股利，是指投资单位取得的被投资单位累计发放的现金股利，超过被投资单位在接受投资后产生的累计净利润或累计留存收益的部分。

新《企业会计准则第2号———长期股权投资》第七条规定，采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资成本。被投资单位宣告分配的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。清算股利是投资单位一种资本的返还，而不是投资报酬。

财政部刚刚发布的《企业会计准则解释第3号》（以下简称“解释第3号”）第一条规定，采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。也就是说，解释第3号不再区分是否为清算性股利，而是一律将其作为投资收益性质的股利，计入当期损益。

1.会计核算简化

《企业会计准则讲解（2008）》中，对清算性股利以后各年度投资收益的确认有一个相对复杂的计算公式：

应冲减初始投资成本的金额=[投资后至本年末（或本期末）止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益]×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本

应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额

解释第3号将投资后被投资企业宣布发放的股利（除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外）一律确认为投资收益，大大简化了以后各期应收股利、投资收益、长期股权投资各科目金额的调整计算，降低了会计人员的核算难度，提高了报表的报送效率。

2.汇算清缴难度增加

《企业所得税法》第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入，为免税收入，不计入企业应纳税所得额征税。

《企业所得税法实施条例》第八十三条规定，《企业所得税法》第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。《企业所得税法》第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

财税差异分析：解释第3号不像《企业会计准则第2号——长期股权投资》那样对清算性股利作冲减投资成本处理，而是确认投资收益。税法上，不论累计未分配利润和盈余公积是投资前产生的还是投资后产生的，都是税后利润，都归为持有收益。以上清算股利的会计变革，一方面使得税法上的规定与解释第3号协调一致，另一方面增加了汇算清缴的难度。因为符合条件的居民企业之间的股息、红利收入，属于免税收入，不作为应纳税所得额。而解释第3号将其计入了利润总额，由此产生永久性差异。汇算清缴时，应按照“调表不调账”的原则进行纳税调整。但是，税法同时规定，对于连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月时，取得的投资收益不作为免税收入，应计入应纳税所得额。此时，解释第3号与税法的处理一致，不需作纳税调整。