拍卖行为中的税收优先权
典型案例：苏州某某一号投资中心（有限合伙）与庐山市税务局第二分局、庐山市税务局关于司法拍卖中税收优先权的二审案 (37)
案件基本情况：
九江某某线缆有限公司（以下简称某某线缆公司）经法院判决进入执行程序，法院依法拍卖了其名下的工业用房及用地。2019年6月13日，庐山市人民法院向税务机关发出协助执行通知书，要求协助将拍卖过户中依法应承担的税费明细以书面形式提交法院。2019年7月9日，庐山市人民法院作出（2017）赣0483执573号《执行财产分配方案》，“应支付拍卖资产过户过程中某某线缆公司应承担的税费及罚款合计1 839 487.95元”。苏州某某一号投资中心（有限合伙）作为某某线缆公司的债权人，认为税务机关核算土地增值税行为直接影响到其债权的受偿率，从而申请行政复议。经复议后，仍维持这一税收征收决定。苏州某某一号投资中心（有限合伙）提出行政诉讼。一审被驳回，后上诉。
争议的焦点：司法拍卖活动中即时征收的税款是否优先于担保债权？
苏州某某一号投资中心（有限合伙）的观点和理由：税务机关征收税款，影响了其债权的实现，其债权受偿率降低，不应作出征收决定。理由是抵押物于2019年4月29日司法拍卖成功，拍得价款14 220 348元，不足以清偿全部债务。庐山市税务局第二税务分局对某某线缆公司的征税行政行为直接影响上诉人债权的受偿率。
《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第十三条规定，“债权人以行政机关对债务人所作的行政行为损害债权实现为由提起行政诉讼的，人民法院应当告知其就民事争议提起民事诉讼，但行政机关作出行政行为时依法应予保护或者应予考虑的除外”。根据《税收征收管理法》第四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”其债权属于“有担保债权”，属于“税务部门在作出行政行为时依法应予保护或者应予考虑的除外”情形。
税务局的观点和理由：应该作出征税决定。理由是根据税收优先原则，法律没有规定税务机关在作出征税行为时应优先考虑债权人的债权受偿率，其对《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第十三条的除外情形理解有误。
法院裁定：
法院认为，《江西省税收保障条例》第十七条规定：“不动产登记机关在办理土地、房屋、林权等不动产登记时，对不能提供税务机关依据法律、法规规定出具的完税凭证、减免税证明或者被查封不动产解封决定的，不得办理不动产登记手续。”《江西省税收保障条例》第二十三条规定：“人民法院拍卖、变卖被执行人财产时，应当协助税务机关依法征缴税款；在进行破产清算时，人民法院发现未结清税款的，应当通知税务机关参加清算。”根据上述规定，如果没有税务机关出具的完税凭证，则房屋地产交易行为无法完成。
在本案中，某某线缆公司因无力偿还债务，在法院执行程序中其抵押的工业用房及用地地产依法拍卖，拍卖款共计14 220 348元。被上诉人庐山市税务局第二分局在庐山市人民法院向其发出协助执行通知书后，核算本次房屋地产交易行为应缴税费合计1 838 487.95元，否则该房屋地产交易无法完成。《城市房地产抵押管理办法》第四十七条第一款规定：“处分抵押房地产所得金额，依下列顺序分配：（1）支付处分抵押房地产的费用；（2）扣除抵押房地产应缴纳的税款；（3）偿还抵押权人债权本息及支付违约金；（4）赔偿由债务人违反合同而对抵押权人造成的损害；（5）剩余金额交还抵押人。”
根据上述规定，某某线缆公司的抵押房屋土地拍卖款应依法支付处分抵押房地产的费用和扣除抵押房地产应缴纳的税款后才能偿还抵押权人的债权本息。庐山市税务局第二分局依法向某某线缆公司征收相关交易税费的税务征收行为符合相关规定。庐山市人民法院依据上述规定协助庐山市税务局第二分局扣划税款后，剩余金额才能用于偿还债权人的债权本息及其他费用。债权人的抵押优先权不及于抵押地产的本次交易税费，庐山市税务局第二分局的征税行为并未侵犯债权人的合法权益。
本案评析：
在这个案件中，笔者注意到法院引用了《江西省税收保障条例》和建设部的部门规章《城市房地产抵押管理办法》这两个规定，解决了房地产抵押处分时的税收征收问题。即使在破产清算程序中，正常产生的税收也优先清偿。当然，一些人对《税收征收管理法》第四十五条税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外有异议，认为这个表述有误。因为现有货物、生产机器设备都能设置抵押，如果一味强调税收优先于无担保债权，那么在货物、机器设备被行使抵押权时，税收则无法得到保障。