税法中的溯及力的规定

在税法领域同样存在溯及力的问题，例如，《税务部门规章制定实施办法》第五条规定，制定税务规章，应当符合上位法的规定，体现职权与责任相统一的原则，切实保障税务行政相对人的合法权益。没有法律或者国务院的行政法规、决定、命令的依据，税务规章不得设定减损税务行政相对人权利或者增加其义务的规范，不得增加本部门的权力或者减少本部门的法定职责。税务规章不得溯及既往，但是为了更好地保护税务行政相对人权益而作出的特别规定除外。《税收规范性文件制定管理办法》第十三条规定，税务规范性文件不得溯及既往，但是为了更好地保护税务行政相对人权利和利益而作出的特别规定除外。

《财政部　国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》）关于试点前发生的业务规定：

（1）试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

（2）试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。

（3）试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。

这个文件明确规定了新政策不具有溯及力。

《国家税务总局关于纳税人无偿赠送煤矸石征收增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第70号）将纳税人无偿赠送煤矸石征收增值税问题公告如下：纳税人将煤矸石无偿提供给他人，应根据《增值税暂行条例实施细则》第四条的规定征收增值税，销售额应根据《增值税暂行条例实施细则》第十六条的规定确定。该公告自2014年1月1日起施行。此前已发生并处理的事项，不再做调整；未处理的，按该公告规定执行。这个公告就是贯彻了《税收规范性文件制定管理办法》第十三条的规定，明确了纳税人是否需要缴纳增值税的要求，就是要看纳税人无偿提供煤矸石的行为：如果已发生无偿提供行为且进行了账务处理，不再征收增值税；反过来讲，如果以前已经缴纳增值税，也不会再退税。如果这个行为已发生但还没有进行账务处理，那么就要征收增值税。当然，以后都要征收增值税。这就是特别规定。

《财政部　国家税务总局关于完善资源综合利用增值税政策的公告》（财政部　国家税务总局公告2021年第40号）第七条规定，此前已发生未处理的事项，按本公告规定执行。已处理的事项，如执行完毕则不再调整；如纳税人受到环保、税收处罚已停止享受即征即退政策的时间超过6个月但尚未执行完毕的，则自本公告执行的当月起，可重新申请享受即征即退政策；如纳税人受到环保、税收处罚已停止享受即征即退政策的时间未超过6个月，则自6个月期满后的次月起，可重新申请享受即征即退政策。

这个对溯及力有两个看点：一是政策溯及到以前未处理的事项，按该公告执行；二是改变了受到环保、税收处罚已停止即征即退政策的时间，从有利于纳税人的角度出发，即便超过6个月还未执行完毕，则按新办法来讲适用6个月即可，那么根据新规定6个月已执行完毕，可以重新申请享受税收优惠。

税收政策发生变化较快，特别是税收优惠政策调整迅速，在这个时候，我们一定要密切关注国家税务总局公告，尤其是公告最后边的几行文字，看看是否有特别规定，如果有特别规定，应该考虑到的是溯及力的问题。对于同一应税项目，如果新的税收优惠更大，对纳税人更有利，如果在公告里面含有特别规定，明确了享受的范围和对象且在同一应税项目内，那么则可以享受更好的税收优惠政策。在税收稽查和评估中，经常遇到这样的事情，原来的政策是征税，后来政策发生了变化不再征税，不知道如何适用。一般情况下是仍然按照原来的政策执行，如果在新政策中明确了以前未处理的事项不再处理，那么就要按照新政策执行。